Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Bratislave NR-21S/26/2022 4022200372 25. 06. 2026 Mgr. Jana Ondrejková ECLI:SK:SpSBA:2026:4022200372.3
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu Mgr. Jany Ondrejkovej a členov senátu Mgr. Miroslavy Fodor a Mgr. Heleny Marcinkechovej, v právnej veci žalobcu: BlackBerry, s.r.o., Žižková 9, Bratislava, IČO: 47 154 675, zastúpeného právnym zástupcom: TAX LAW, s. r. o., Břeclavská 3, Malacky, IČO: 53 160 657, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o správnej žalobe zo dňa 26. 08. 2022 proti rozhodnutiu žalovaného č. 101740614/2022 zo dňa 13. 06. 2022, takto rozhodol: I. Správny súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . II. Žalovanému súd právo na náhradu trov konania voči žalobcovi n e p r i z n á v a. odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania 1. Daňový úrad Nitra, pobočka Nové Zámky (ďalej aj „správca dane“ alebo „prvostupňový správny orgán“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty („ďalej aj „DPH“) za zdaňovacie obdobia január až máj 2020. Daňová kontrola bola ukončená vypracovaním protokolu č. 101649924/2021 zo dňa 06.09.2021, ktorý bol doručený žalobcovi 09.09.2021. 2. Na základe výsledkov daňovej kontroly vydal správca dane rozhodnutie č. 102604887/2021 z 20.12.2021 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie) , ktorým vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume X XXX,XX eur na DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2020. Vyrubená suma predstavovala rozdiel medzi výškou dane zistenou správcom dane (X XXX,XX eur) a výškou dane priznanou žalobcom v daňovom priznaní (XXX,XX eur). 3. Z odôvodnenia prvostupňového rozhodnutia vyplynulo, že žalobca si v kontrolovanom zdaňovacom období uplatnil odpočet dane z faktúr vystavených dodávateľom - spoločnosťou ZANTEX, s.r.o., - v súčasnosti pod obchodným menom LE.SE.BA. business s.r.o. (ďalej len „spoločnosť A.“). Išlo o faktúry, ktorých predmetom bola výroba TV spotov, Správa LED TV, Spot na LED TV, Spot na LED TV – Pangen, spot na LED TV Plusin a provízia. Spoločnosť A. nepreukázala skutočné dodanie služieb žalobcovi v súlade s predloženými faktúrami. Žalobca a ani spoločnosť A. nepredložili k faktúram podklady s uvedením rozpisu množstva, rozsahu a druhu dodanej služby. B. A. B. opakovane predložila faktúry a objednávky, bez bližšej špecifikácie predmetu fakturácie. V písomnej odpovedi bývalý konateľ C. D. za B. A. B. uviedol, že na projektoch sa podieľal on osobne, k čomu nepredložil rozpis činností podľa jednotlivých faktúr, iba konštatoval, že počas preverovaného obdobia spolu s klientom pracovali na Snow Show, pomáhal mu pri organizovaní pretekov. On osobne sa zúčastňoval podujatí a zabezpečoval
technickú podporu pri organizácii eventov podľa osobného dohovoru. Pokiaľ bol rozsah prác nad rámec možností, aké bol schopný zabezpečiť, objednal ďalšiu pomoc cez spoločnosť LW assets, s.r.o. a predložil fotografie z akcií. K svojmu tvrdeniu nepredložil žiadne dôkazy okrem fotografií. Spoločnosť A. zmenila obchodné meno, sídlo aj konateľa. Tvrdený subdodávateľ, spoločnosť LW assets,s.r.o. sa na svojom sídle uvedenom v obchodnom registri nenachádza. Správca dane tiež zistil, že žalobca si v zdaňovacom období apríl 2020 uplatnil odpočítanie dane z faktúry vystavenej dodávateľom Empire One s.r.o. za administratívne práce. Žalobca nepredložil doklady k fakturácií, na faktúrach nie je uvedený rozpis množstva, rozsahu a druhu dodanej služby. Spoločnosť Empire One s.r.o. doručila správcovi dane faktúry spolu s fotografiami z lyžiarskych svahov športovo – kultúrnych podujatí. Správca dane ďalej zistil, že žalobca si uplatnil za zdaňovacie obdobie apríl 2020 odpočítanie DPH z faktúry, vystavenej daňovým subjektom T.C.T., spol s r.o. za správu apartmánového bytu č. 8 (Havranka). Daňový subjekt na základe zmluvy o prevode vlastníctva bytu, nebytového priestoru a pozemku zo dňa 03.09.2019 predal byt č. 8 nachádzajúci sa na Táloch. Dňa 07.10.2019 bol povolený vklad vlastníckeho práva a žalobca už nebol vlastníkom nehnuteľnosti, nemá teda nárok na uplatnené odpočítanie dane. Správca dane na základe uvedených zistení nepriznal žalobcovi uplatnené právo na odpočítanie dane z predložených faktúr vystavených daňovými B. A., B., Empire One s.r.o. a T.C.T, spol. s r.o., keďže žalobca nepreukázal reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov tak, ako to deklaruje v podanom daňovom priznaní. 4. O žalobcom podanom odvolaní rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 101740614/2022 z 13.06.2022 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) tak, že prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil. Žalovaný napadnuté rozhodnutie odôvodnil tak, že žalobca ani jeho dodávatelia uskutočnenie zdaniteľných obchodov nepreukázali a predložené faktúry nie sú odrazom reálneho plnenia. Poukázal na nesplnenie dôkaznej povinnosti, keď dodávatelia, ale ani žalobca nepreukázali, že deklarované plnenia boli uskutočnené, že skutočne prišlo k dodaniam tak, ako bolo dodávateľmi uvedené na faktúrach. To, že správca dane vykonal aj šetrenia v dodávateľských spoločnostiach, svedčí o tom, že mal záujem zistiť všetky skutočnosti. Výsledky zisťovaní svedčia o tom, že bol vytvorený reťazec obchodných spoločností navzájom si vystavujúcich faktúry, ktoré sa len ťažko dajú preveriť. Pri začatí daňových kontrol sú nekontaktné, neumožňujú vykonanie daňových kontrol. Žalobca bol posledným v reťazci fakturujúcich subjektov ako deklarovaný odberateľ prác, preto správca dane oprávnene preveroval celý fakturačný reťazec. Žalobca nepredložil žiadne vecné dôkazy na preukázanie údajov uvedených na dokladoch. Správca dane oznámil žalobcovi svoje pochybnosti o zdaniteľných obchodoch uvedených na faktúrach, vystavených uvedenými dodávateľmi. Bolo na uvážení žalobcu, aké dôkazy predloží na preukázanie skutočností, uvedených na faktúrach. Nepredložil však žiadne relevantné dôkazy na preukázanie svojich tvrdení. Predloženie faktúr je len jednou z podmienok pre uznanie odpočítania DPH. Akékoľvek doklady bez reálneho preukázania zdaniteľného plnenia nie sú dôkazom o tom, že plnenie bolo i reálne uskutočnené. Správca dane má právo preveriť existenciu obchodu, prípadne odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemá povinnosť napovedať daňovému subjektu, akým spôsobom má preukázať pravdivosť tvrdení o vykonaní zdaniteľného obchodu. II. Žaloba 5. Žalobca podal na Krajský súd v Nitre správnu žalobu zo dňa 26.08.2022 (ďalej len „žaloba“), ktorou sa domáhal preskúmania zákonnosti napadnutého rozhodnutia, prvostupňového rozhodnutia a ich zrušenia. Žalobca namietol nesprávne právne posúdenie veci žalovaným, nedostačujúce zistenie skutkového stavu na riadenie posúdenie veci a podstatné porušenie ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré malo za následok vydanie nezákonného rozhodnutia. 6. Žalobca tvrdil, že došlo k nesprávnemu právnemu posúdeniu hmotnoprávneho nároku. Poukázal na neutralitu dane a uviedol, že každá transakcia musí byť sama predmetnom vyhodnotenia, nezávisle na DPH splatnej za predchádzajúce alebo nasledujúce transakcie. S odkazom na ustálenú európsku judikatúru uviedol, že právo zdaniteľných osôb odpočítať z DPH, ktorú majú zaplatiť, DPH už zaplatenú na vstupe z tovarov, ktoré nadobudli alebo služieb, ktoré prijali, predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH. Orgány finančnej správy nesprávne právne vec posúdili, s cieľom zbaviť žalobcu práva na odpočet, čím by sa naplnilo porušenie zásady neutrality DPH. 7. Ďalšia žalobná námietka sa týkala dôkazného bremena v daňovom konaní. Žalobca uviedol, že si splnil povinnosť preukázať svoje tvrdenia, predložil všetky potrebné doklady, ako aj vysvetlenia.
Svoje dôkazné bremeno tak uniesol. Namietol, že orgány finančnej správy svoje závery opierajú o nič nehovoriace výzvy, úradné záznamy a podania, bez relevantného záujmu na dokazovaní. Žalobca vyčerpal svoje dôkazné bremeno, pričom na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa znáša dôkazné bremeno správca dane. Správca dane však pričítal žalobcovi ako daňovému subjektu existenciu dôkaznej núdze ohľadne skutočností, ktoré netvorili jeho dôkazné bremeno. V danej súvislosti žalobca poukazuje na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-154/20. Ak správca dane ako aj žalovaný nepriznali žalobcovi právo na odpočítanie DPH, pretože nepovažujú za preukázané, že predmetné plnenia dodali kontrolovanému daňovému subjektu ním označení dodávatelia, konajú vo svojej rozhodovacej činnosti podľa názoru žalobcu v rozpore s judikatúrou Súdneho Dvora EÚ v obdobnej veci. Ďalej žalobca poukázal na uznesenie Ústavného súdu SR sp. zn. III ÚS 401/09-17 a rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 z 15.03.2011. Namietal, že správca dane žiadnym relevantným spôsobom nespochybnil, že by uvedené služby poskytnuté neboli. V danej súvislosti ďalej poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-277/14 PPUH Stehcemp, podľa ktorého ani prípadná nemožnosť nadviazať v rámci správnych konaní kontakt s jej dodávateľom automaticky neumožňuje dospieť k záveru o neexistencií hospodárskej činnosti. Žalobca uviedol, že vykonal všetky kroky ako riadny hospodár voči svojím dodávateľom a odberateľom, aby sa presvedčil o ich právnej dokonalosti. Z rozhodnutia Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 vyplýva, že ak zo zistených skutočností vyplývajú pochybenia obchodných partnerov kontrolovaného subjektu, nemôže byť toto dávané za vinu žalobcovi a správca dane a žalovaný teda nemôžu odoprieť nárok na odpočet dane bez toho, aby správca dane preukázal vedomosť daňového subjektu o týchto pochybeniach. Žalobca však o pochybeniach obchodných partnerov nemal vedomosť. 8. Namietol porušenie ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy. Tvrdil, že daňová kontrola nie je evidovaná pod číslom konania, pričom ako protokol, tak ani prvostupňové rozhodnutie neobsahujú číslo konania, toto neexistuje, a teda nemôže byť konanie vedené a ani skončené. Ak číslo uvedené v záhlaví jednotlivých dokumentov nie je označením spisu, správca dane tak nevytvoril žurnalizovaný spis a jednotlivé dokumenty vydávané správcom dane nie sú žiadnym spôsobom označené a evidované pod jednotným číslom konania. Ak spis v čase podania žaloby nejestvoval, nemôže byť datovaný a ani žurnalizovaný od začiatku daňovej kontroly a rozhodnutia sú tak nepreskúmateľné. 9. Žalobca tiež tvrdil, že správca dane nemal vôbec vydať protokol za okolností, ktoré nastali v rámci daňovej kontroly. Protokol nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý nemôže byť použitý ako dôkaz a podklad rozhodnutia. Uviedol, že dňa 28.07.2021 bol podaný podnet na zamestnancov správcu dane - pani E. F. a pani G. H., pričom v čase podozrenia z trestnej činnosti bol tento podnet adresovaný aj orgánom činným v trestnom konaní - podnet nebol do času podania žaloby vybavený. Daný podnet správca dane úmyselne ignoroval, žalovaný porušil práva žalobcu, keď sa uvedeným nezaoberal. O tom, že zamestnanci správcu dane porušovali zákon svedčalo aj opatrenie Kancelárie riaditeľa Daňového úradu Nitra, ktorý vyhodnotil podaný podnet ako opodstatnený v niektorých bodoch, pričom bolo potrebné odstrániť zistené nedostatky. Ďalej dal do pozornosti, že na prednej strane protokolu sa v časti daňovú kontrolu vykonali uvádza: E. F., G. H., E. I. od 05.08.2021, E. B. od 05.08.2021. Je teda zjavné, že E. I. a E. B. sa minimálne od 05.08.2021 aktívne podieľali na daňovej kontrole vykonávanej u žalobcu, ale na poslednej strane protokolu sú za správcu dane podpísané len E. F. a G. H.. Podľa názoru žalobcu teda protokol neobsahuje náležitosti podľa § 47 písm. e) a k) daňového poriadku. III. Vyjadrenie žalovaného 10. Žalovaný sa k žalobe vyjadril podaním zo dňa 01.02.2023, pričom zotrval na záveroch, uvedených v napadnutých rozhodnutiach a žiadal žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. Podľa jeho názoru žalovaný ako aj správca dane pri vydaní rozhodnutia postupovali v súlade s § 63 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) a riadne svoje rozhodnutia odôvodnili. Záver správcu dane o porušení § 49 ods. 1 v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) zodpovedá zásadám logického myslenia a je v súlade s hmotnoprávnymi zákonnými ustanoveniami. Správca dane v priebehu daňovej kontroly vykonal dokazovanie s cieľom preveriť reálne uskutočnenie zdaniteľných plnení, vykonal všetky potrebné úkony, ktoré mu vyplývajú z platných právnych predpisov, aby si dodávateľské spoločnosti preveril. Žalovaný sa naďalej stotožňuje s názorom vyjadreným
v rozhodnutiach oboch stupňov, že žalobca porušil ustanovenia zákona o DPH, keď si uplatnil právo na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr od B. A. B., Empire One s.r.o., T.C.T.s.r.o., pričom následne zopakoval vo vyjadrení skutkový stav zistený počas daňovej kontroly. Žalovaný bol toho názoru, že predložené dodávateľské faktúry sú len formálnym dôkazom dovršujúcim hmotnoprávne aspekty realizácie zdaniteľného obchodu. V prejednávanej veci však absentujú dôkazy, že faktúry sú vystavené na základe reálne uskutočneného dodania služby uvedenými dodávateľmi. Žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane, nakoľko podmienky boli splnené len formálne. V danej veci si žalobca nesplnil dôkaznú povinnosť a nepreukázal tvrdenia uvedené na faktúrach, z ktorých si uplatnil právo na odpočítanie dane. Preukázať dôkazné bremeno na vznik práva na odpočítanie dane zaťažuje platiteľa, ktorý si toto právo uplatnil. Správca dane žalobcu nezaťažil bezprostredne dôkazným bremenom, ale sám využil všetky zákonné možnosti, aby bolo preukázané reálne uskutočnenie zdaniteľných plnení tak, ako to žalobca uvádzal. Daňový doklad je z hľadiska nároku na odpočet DPH použiteľný len vtedy, ak je nepochybné, že v ňom uvedené údaje odrážajú skutočnosť. Povinnosť dôkazného bremena nastáva, ak vzniknú pochybnosti o tvrdeniach daňového subjektu. Nakoľko žalobca nepredložil žiadne relevantné dôkazy, ktoré by vyvrátili závery správcu dane a dodávateľom nebolo preukázané uskutočnenie zdaniteľného plnenia, daňovému subjektu nevzniklo zákonné právo odpočítať daň z predmetných faktúr podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH. Splnenie podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane preukazuje platiteľ. 11. Žalovaný ďalej uvádza, že vyhotovený protokol obsahuje všetky náležitosti, ktoré sú uvedené v § 47 písm. a) až k) daňového poriadku. Pri vedení daňového spisu sa postupuje podľa interného aktu Finančnej správy „Registratúrny poriadok a registratúrny plán Finančnej správy“ (ďalej „Registratúrny poriadok“), v zmysle ktorého sa vedie pre každý daňový subjekt vždy iba jeden daňový spis, ktorého obsah tvoria všetky písomnosti a iné dokumenty, ktoré sa týkajú daňového subjektu. Číslom daňového spisu je DIČ (daňové identifikačné číslo subjektu). Pri extenzívnom výklade je za „číslo konania“ v prípade protokolu z daňovej kontroly potrebné považovať nezameniteľný identifikátor tohto dokumentu, konkrétne evidenčné číslo dokumentu. Pojem „číslo“ v protokole je evidenčným číslom dokumentu a v zmysle vyššie uvedeného je aj „číslom konania“ podľa § 47 písm. b) daňového poriadku. Správca dane postupoval v súlade s vyššie uvedeným tak, že viedol spis pod číslom DIČ daňového subjektu (čo je hlavné číslo, pričom jednotlivé písomnosti majú pridelené samostatné evidenčné číslo, ktoré im automaticky prideľuje daňový systém ISFS). Uvedenú skutočnosť (pridelenie evidenčného čísla) nemá správca dane ako ovplyvniť. Žalovaný má za to, že podľa daňového poriadku nie je správca dane povinný označovať jednotlivé listiny (dokumenty) jednotným spisovým označením, ale každá písomnosť (dokument) má pridelené vlastné evidenčné číslo, a to aj z dôvodu, aby bolo možné prípadne vznášať námietky voči konkrétnej písomnosti. Pokiaľ ide o osoby , ktoré vykonali daňovú kontrolu, na prvej strane protokolu sú uvedené mená zamestnancov správcu dane, ktorí vykonávali daňovú kontrolu a na poslednej strane protokolu sú uvedené a vlastnoručne podpísané osoby, ktoré vyhotovili protokol. Nakoľko nebola preukázaná pochybnosť o zaujatosti zamestnankýň správcu dane vykonávajúcich daňovú kontrolu u žalobcu E. F. a G. H., nebol naplnený zákonom ustanovený dôvod podľa § 60 ods. 1 daňového poriadku na vylúčenie zamestnanca správcu dane z daňového konania. Rozhodnutie o námietke zaujatosti číslo 101493286/2021 zo dňa 13.08.2021 (G. J. H.) a rozhodnutie o námietke zaujatosti číslo 101493283/2021 zo dňa 13.08.2021 (E. A. F.) boli daňovému subjektu zaslané a doručené dňa 31.08.2021. Zamestnanci správcu dane (kontrolórky) vo veci daňovej kontroly konali až po doručení predmetných rozhodnutí, t. j. až keď bolo v danej veci rozhodnuté. Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti, daňová kontrola bola vykonaná v súlade daňovým poriadkom, ako aj protokol číslo 101854300/2021 zo dňa 04.10.2021 bol vydaný v súlade s daňovým poriadkom. Z predloženého spisového materiálu žalovanému nevyplýva tá skutočnosť, že by mal správca dane vedomosť o tom, že by boli zamestnankyne prešetrované vnútornou kontrolou. Žalovaný po preskúmaní predloženého spisového materiálu má za to, že daňová kontrola bola vykonaná v súlade s daňovým poriadkom, teda bola zákonná, ktorá sa začala dňa 22.10.2020 a bola ukončená dňa 19.10.2021 doručením protokolu. Daňovú kontrolu vykonali zamestnanci správcu dane poverení výkonom predmetnej daňovej kontroly a protokol obsahuje všetky náležitosti, uvedené v § 47 daňového poriadku. 12. Žalobca nepredložil správcovi dane žiadne dôkazy, preukazujúce uskutočnenie zdaniteľných plnení. Žalovaný v tejto súvislosti poznamenáva, že úlohou správcu dane nie je preukazovať existenciu daňovej transakcie, ale overovať, či žalobca ju preukázal a určil správne, čo v danom prípade nebolo preukázané (viď vyššie uvedené kontrolné zistenia). Žalovaný konštatoval, že správca dane vykonal za účelom zistenia a preverenia skutočností rozhodujúcich pre správne učenie dane všetky jemu dostupné
procesné úkony smerujúce k zisteniu skutkového stavu v predmetnej veci, no napriek tomu nebolo preukázané, že daňovému subjektu boli dodané služby od dodávateľa, uvedeného na predložených dokladoch. Bolo na žalobcovi, aby predložil také doklady, ktoré by hodnoverne potvrdili, že predmetné obchody sa uskutočnili tak, ako boli deklarované, čo sa v prejednávanom prípade nestalo. Podstatné v danej veci je preukázanie, či dodávateľovi vznikla reálna daňová povinnosť, nielen formálne vykazovaná na faktúre. DPH je daňou „zrkadlového obrazu“, t. j. dodanie služby musí byť vierohodným spôsobom preukázané ako u daňového subjektu, tak aj u jeho dodávateľa, čo v danom prípade preukázané nebolo. 13. Vzhľadom na uvedené skutočnosti navrhol žalovaný žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. 14. K vyjadreniu žalovaného žalobca repliku nepodal. IV. Relevantné právne predpisy 15. Podľa § 493e zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej „SSP“) v znení účinnom od 01. júla 2023, konania začaté a neskončené do 30. júna 2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté. 16. Podľa § 177 ods. 1 SSP, správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 17. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku účinného ku dňu 20.12.2021, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,2 b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 18. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku účinného ku dňu 20.12.2021 správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 19. Podľa § 24 ods. 3 daňového poriadku účinného ku dňu 20.12.2021 správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 20. Podľa § 44 daňového poriadku účinného ku dňu 20.12.2021 daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov.1 Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 21. Podľa § 45 ods. 2 písm. e) daňového poriadku kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane povinnosť predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia. 22. Podľa § 2 ods. 1 zákona o DPH účinného ku dňu 20.12.2021 predmetom dane je a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby (ďalej len „dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu Európskej únie (ďalej len „členský štát“), d) dovoz tovaru do tuzemska. 23. Podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH účinného ku dňu 20.12.2021dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane a) prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu,
b) poskytnutia práva užívať hmotný majetok, c) prijatia záväzku zdržať sa konania alebo strpieť konanie alebo stav, d) služby dodanej na základe poverenia alebo rozhodnutia vydaného štátnym orgánom alebo na základe zákona. 24. Podľa § 19 ods. 3 zákona o DPH účinného ku dňu 20.12.2021daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. 25. Podľa § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH účinného ku dňu 20.12.2021právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 48c ods. 5 a § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru. 26. Podľa § 51 ods. 1 zákona o DPH Právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71, b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa § 70, c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu, d) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca. V. Konanie na správnom súde 27. Zákonom č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon č. 151/2022 Z. z.“) bol, okrem iného, zriadený aj Správny súd v Bratislave, ktorý začal svoju činnosť dňa 01.06.2023. Podľa § 3 písm. b) zákona č. 151/2022 Z. z. ak § 4 ods. 1 neustanovuje inak, výkon súdnictva prechádza od 1. júna 2023 z krajských súdov na správne súdy vo všetkých veciach, v ktorých je od 1. júna daná právomoc správnych súdov, a to z Krajského súdu v Bratislave, Krajského súdu v Nitre a Krajského súdu v Trnave na Správny súd v Bratislave. Predmetná právna vec, pôvodne vedená na Krajskom súde v Nitre pod sp. zn. 21S/26/2022, bola na základe uvedenej zmeny právnej úpravy a v súlade s Rozvrhom práce Správneho súdu v Bratislave náhodným výberom pridelená na konanie a rozhodovanie do senátu 8S Správneho súdu v Bratislave a je vedená pod sp. zn. NR-21S/26/2022. VI. Pojednávanie 28. Správny súd v Bratislave podanú správnu žalobu prejednal a rozsudok verejne vyhlásil na nariadenom pojednávaní dňa 25.06.2026. Správny súd v Bratislave ako vecne a miestne príslušný správny súd (§ 10, § 13 ods. 1 SSP) preskúmal žalobou napadnuté rozhodnutie, vrátane postupu v administratívnom konaní v rozsahu žalobných bodov tak, ako vyplývali z obsahu žaloby (§ 134 ods. 1 SSP, § 134 ods. 2 SSP a contrario) a dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná. VII. Posúdenie veci správnym súdom 29. Predmetom správneho súdneho prieskumu v tomto konaní boli rozhodnutia finančných orgánov, ktorými bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2020. Úlohou správneho súdu v nadväznosti na žalobcom podanú žalobu bolo v medziach žalobných námietok posúdiť, či finančné orgány pri vydaní predmetných rozhodnutí a v konaní, ktoré predchádzalo ich vydaniu, postupovali v súlade s príslušnými právnymi predpismi.
30. Keďže predmetom správneho súdneho prieskumu v tomto konaní boli rozhodnutia finančných orgánov vo veci odpočítania dane, správny súd v úvode uvádza, že právo zdaniteľných osôb na odpočítanie dane, ktorú majú zaplatiť, dane splatnej alebo už zaplatenej na vstupe z tovarov, ktoré nadobudli, alebo služieb, ktoré prijali, predstavuje základnú zásadu spoločného európskeho systému dane z pridanej hodnoty. I keď právo zdaniteľných osôb na odpočítanie dane predstavuje základnú zásadu spoločného európskeho systému dane z pridanej hodnoty, môže byť obmedzené, resp. odopreté, a to v prípadoch, ak zdaniteľná osoba nepreukáže splnenie hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočítanie dane alebo ak došlo k daňovému podvodu, či k zneužitiu práva (napr. rozsudky Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/15/2020 zo dňa 30. júna 2022, sp. zn. 2Sžfk/49/2020 zo dňa 26. októbra 2022 a sp. zn. 6Sžfk/41/2021 zo dňa 30. marca 2023). Ide o rôzne právne dôvody pre obmedzenie, resp. odopretie práva na odpočítanie dane, ktorých jednoznačné odlíšenie je dôležité najmä v súvislosti s rozsahom a predmetom dokazovania či inštitútom dôkazného bremena. 31. Vychádzajúc z obsahu rozhodnutí finančných orgánov možno konštatovať, že žalobcovi bol vyrubený rozdiel na dani z pridanej hodnoty z dôvodu nepreukázania splnenia hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočítanie dane zo strany žalobcu. V zmysle zákona o DPH sa za hmotnoprávne podmienky pre odpočítanie dane považujú (i) existencia zdaniteľného plnenia, (ii) jeho dodanie zdaniteľnou osobou a (iii) použitie dodaných tovarov a služieb daňovým subjektom na účely jeho ekonomickej činnosti. 32. Zákonodarca prioritne zaťažil dôkazným bremenom na preukázanie splnenia hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočítanie dane daňový subjekt, ktorý si toto právo uplatňuje. Obchodné transakcie pritom nepostačuje deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou, zmluvou). Predložené doklady musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt. To však neznamená, že dôkazné bremeno daňového subjektu je bezvýhradné, resp. neobmedzené. Dôkazná povinnosť, ktorú nesie daňový subjekt, nedosahuje povinnosť preukázania tvrdených skutočností s absolútnou istotou, ale postačí preukázať dostatočnú mieru pravdepodobnosti. Tá bude spravidla naplnená, ak bude možné z vykonaných dôkazov urobiť daný záver bez vážnych pochybností, pričom treba zohľadniť aj čas, ktorý uplynul od doby, kedy preukazované skutočnosti nastali. Z hľadiska teórie dôkazného práva nemožno od daňového subjektu požadovať predloženie takých dôkazov, ktorých predloženie je zo strany daňového subjektu objektívne nemožné. 33. Daňový subjekt, ktorý si chce odpočítať daň z pridanej hodnoty má dve povinnosti, a to (i) povinnosť tvrdiť a (ii) povinnosť svoje tvrdenie preukázať. Povinnosť tvrdiť spočíva v samotnom uplatnení práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty za splnenia zákonom stanovených podmienok a následne povinnosť dokázať svoje tvrdenie, čo predstavuje dôkazné bremeno daňového subjektu. Úlohou správcu dane (vo všeobecnosti) je následne verifikovať skutočnosti, ktoré daňový subjekt preukazuje relevantnými dôkazmi. Výsledok verifikácie však musí byť dostatočne podložený zisteniami správcu dane. Ak má správca dane pochybnosti o tvrdeniach daňového subjektu a predložené dôkazy nemieni akceptovať, potom je povinný túto skutočnosť taktiež doložiť dôkazmi, ktoré tvrdenia daňového subjektu vyvracajú, pričom dôkazy správcu dane musia mať minimálne rovnakú výpovednú schopnosť, závažnosť a vierohodnosť ako dôkazy predložené daňovým subjektom. Je tak zrejmé, že úlohou správcu dane pri verifikovaní opodstatnenosti uplatneného práva na odpočítanie dane je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených daňovým subjektom, ale aj zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad. To znamená, že pokiaľ si daňový subjekt uplatňuje právo na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené. 34. Ak správca dane pri preverovaní písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej. Inými slovami, nepostačuje predložiť faktúru, či dodacie listy. Ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o uskutočnení deklarovaného zdaniteľného plnenia, vyzýva daňový subjekt na predloženie
ďalších dôkazov (§ 46 ods. 5 daňového poriadku) a týmto naň prenáša dôkazné bremeno za účelom rozptýlenia identifikovaných pochybností správcu dane. 35. B. A. B., Empire One, s.r.o. a T.C.T. spol. s r.o. faktúrovali žalobcovi služby, ktorých reálne dodanie uvedenými spoločnosťami správca dane efektívne spochybnil. Predmetom faktúr vystavených B. A., B.. bola výroba TV spotov, Správa LED TV, Spot na LED TV, Spot na LED TV – Pangen, spot na LED TV Plusin a provízia. Žalobca a ani B. A. B. nepredložili k faktúram podklady s uvedením rozpisu množstva, rozsahu a druhu dodanej služby. Bývalý konateľ B. A., B. uviedol, že na projektoch sa podieľal osobne, pomáhal s organizáciou pretekov. Predložil fotografie z lyžiarskych akcií, ktorá skutočnosť však rozhodne nepotvrdzuje dodanie TV spotov, správu LED TV ani zaplatenie provízie z neznámej transakcie. Spoločnosť A. zmenila obchodné meno, sídlo aj konateľa. Tvrdený subdodávateľ, spoločnosť LW assets, s.r.o. sa na svojom sídle uvedenom v obchodnom registri nenachádza. Správca dane tiež zistil, že žalobca si v zdaňovacom období apríl 2020 uplatnil odpočítanie dane z faktúry vystavenej dodávateľom Empire One s.r.o. za administratívne práce. Žalobca nepredložil doklady k fakturácií, na faktúrach nie je uvedený rozpis množstva, rozsahu a druhu dodanej služby. Spoločnosť Empire One s.r.o. doručil správcovi dane faktúry spolu s fotografiami z lyžiarskych svahov športovo – kultúrnych podujatí. Uvedené fotografie rovnako nepreukazujú dodanie akýchkoľvek administratívnych práv žalobcovi spoločnosťou Empire One, s.r.o. Správca dane ďalej zistil, že žalobca si uplatnil za zdaňovacie obdobie apríl 2020 odpočítanie DPH z faktúry, vystavenej daňovým subjektom T.C.T., spol s r.o.za správu apartmánového bytu 8Havranka. Žalobca v zdaňovacom období apríl 2020 nebol vlastníkom uvedeného apartmánového bytu. Správca dane na základe uvedených zistení spochybnil reálne dodanie služieb žalobcovi tak, ako tieto vyplývajú z faktúr vystavených daňovými B. A., B., Empire One s.r.o. a T.C.T, spol. s r.o.. Takto bolo dôkazné bremeno prenesené späť na žalobcu, ktorý však žiadne ďalšie dôkazy na preukázanie reálneho dodania služieb uvedenými dodávateľmi, ani iným platiteľom DPH nepredložil. 36. Žalobca namieta nesprávne právne posúdenie hmotnoprávneho nároku, túto námietku však ďalej nešpecifikuje, poukazuje iba na judikatúru Súdneho dvora EÚ, podľa ktorej je právo na odpočítanie DPH základnou zásadou spoločného systému DPH. Konkrétne námietky však žalobca neuviedol, a preto správny súd ani nemohol vecne preskúmať dôvodnosť predmetnej žalobnej námietky. Nepostačuje len všeobecne odkázať na judikatúru, ale je potrebné, aby žalobca konkrétnymi okolnosťami uviedol, v čom orgány finančnej správy vec nesprávne právne posúdili. Správny súd nie je oprávnený za žalobcu „vyhľadávať“ dôvody nesprávneho právneho posúdenia. Takéto všeobecné tvrdenie nepostačuje a nie je spôsobilé bez ďalšieho spochybniť závery orgánov finančnej správy. 37. Pokiaľ ide o otázku dôkazného bremena, správny súd poukazuje na uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. III. ÚS 18/2018 z 23.01.2018, podľa ktorého „Ústavný súd už v uznesení sp. zn. III. ÚS 78/2011 z 23. februára 2011 konštatoval, že „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte – žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona o DPH). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu – žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený.“. 38. Pokiaľ žalobca má za to, že ak mu správca dane a žalovaný nepriznali právo na odpočet, pretože nepovažujú za preukázané, že predmetné plnenia dodali žalobcovi jeho dodávatelia, konajú v rozpore s judikatúrou Súdneho dvora EÚ v obdobnej veci, súd túto námietku považuje za nedôvodnú. Je naopak paradoxné, že žalobca sa v žalobe odvoláva na rozhodnutie Súdneho dvora EU vo veci C- 154/20 KemWater ProChemie, keďže v tejto veci Súdny Dvor v bode 34 a nasledujúce uvedeného rozsudku uvádza: „ Z toho vyplýva, že zdaniteľnej osobe, ktorá si uplatňuje právo na odpočítanie DPH, v zásade prináleží, aby preukázala, že dodávateľ tovaru alebo služieb, na základe ktorých sa toto právo uplatňuje, mal postavenie zdaniteľnej osoby. Zdaniteľná osoba je teda povinná predložiť objektívne dôkazy o tom, že tovar bol skutočne dodaný a služby boli skutočne poskytnuté na vstupe zdaniteľnými osobami pre potreby jej vlastných plnení podliehajúcich DPH, a v súvislosti s ktorými skutočne zaplatila DPH. Tieto dôkazy môžu okrem iného zahŕňať dokumenty, ktorými disponujú dodávatelia a poskytovatelia, od ktorých zdaniteľná osoba kúpila tovar alebo služby, za ktoré zaplatila DPH (rozsudok z 11. novembra
2021, Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, bod 39 a citovaná judikatúra). 35 Pokiaľ však ide o boj proti podvodom na DPH, daňový úrad spravidla nemôže vyžadovať od zdaniteľnej osoby, ktorá si chce uplatniť právo na odpočítanie DPH, aby okrem iného overila, či má dodávateľ tovaru alebo poskytovateľ služieb, na základe ktorých sa uvedené právo uplatňuje, postavenie zdaniteľnej osoby (rozsudok z 11. novembra 2021, Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, bod 40 a citovaná judikatúra). 36 Pokiaľ ide o dôkazné bremeno v súvislosti s otázkou, či má dodávateľ alebo poskytovateľ postavenie zdaniteľnej osoby, treba rozlišovať medzi preukázaním hmotnoprávnej požiadavky práva na odpočítanie DPH na jednej strane a určením existencie podvodu na DPH na druhej strane (rozsudok z 11. novembra 2021, Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, bod 41).“ 39. Súdny dvor EÚ teda vo veci KemWater ProChemie rozhodol, že „Smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa má vykladať v tom zmysle, že uplatnenie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty (DPH) zaplatenej na vstupe sa má nepriznať bez toho, aby daňový úrad musel preukázať, že zdaniteľná osoba sa dopustila podvodu na DPH alebo že vedela, alebo mala vedieť, že uvádzané plnenie, na ktorom sa zakladá právo na odpočítanie dane, bolo súčasťou takéhoto daňového podvodu, ak v prípade, že tento skutočný dodávateľ tovaru alebo poskytovateľ služieb nebol identifikovaný, táto zdaniteľná osoba nepredloží dôkaz o tom, že tento dodávateľ alebo poskytovateľ mal postavenie zdaniteľnej osoby, pokiaľ vzhľadom na skutkové okolnosti a napriek dôkazom poskytnutým touto zdaniteľnou osobou chýbajú údaje potrebné na overenie, či skutočný dodávateľ alebo poskytovateľ mal toto postavenie.“. 40. V prejednávanej veci správca dane a žalovaný netvrdili, že došlo k daňovému podvodu, naopak boli spochybnené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane. Vykonaným dokazovaním správca dane spochybnil dodanie služieb tak, ako tieto vyplývajú z predložených faktúr B. A., B., Empire One, s.r.o. a T.C.T, spol. s r.o. Bolo teda povinnosťou žalobcu dokázať existenciu hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane, o.i. tiež, že služby boli dodané zdaniteľnou osobou. Keďže žalobca však zostal nečinný, správca dane správne žalobcovi nepriznal právo na odpočet, keďže v konaní nebolo preukázané, že služby boli skutočne poskytnuté na vstupe zdaniteľnými osobami pre potreby žalobcových vlastných plnení podliehajúcich DPH. 41. Ak žalobca namietol, že protokol neobsahoval číslo konania, uvedenému nemožno prisvedčiť dôvodnosť. Daňový poriadok v § 47 písm. b) uvádza, že protokol musí obsahovať číslo konania, pričom číslo konania znamená jednoznačné určenie veci, ktorej sa protokol týka. Po preskúmaní administratívneho spisu správny súd uvádza, že protokol obsahuje náležitosti tak, ako to predpokladá § 47 písm. b) daňvého poriadku - číslo konania. Číslo konania je uvedené na titulnej strane 101649924/2021, a preto nemožno prisvedčiť námietke žalobcu. Zároveň je z celého protokolu zrejmé, aký daňový subjekt bol kontrolovaný (žalobca) a aké zdaňovacie obdobia boli kontrolované (01/2020, 02/2020, 03/2020, 04/2020, 05/2020). Podstatné je, že žalobca mal právo sa s protokolom oboznámiť a bola mu daná možnosť využiť svoje právo k tomu, aby sa k protokolu vyjadril. Aj prípadná absencia čísla konania by tak nespôsobila automaticky nezákonnosť vydaného protokolu. 42. Ďalej žalobca namietol, že správca dane nemal vydať protokol za okolností, ktoré nastali v predmetnej daňovej kontrole a protokol tak nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku. Uvedenú námietku vyhodnotil správny súd ako nedôvodnú. Z obsahu žaloby nie je zrejmé, (i) aké konkrétne okolnosti nastali v daňovej kontrole a tieto bránili vydaniu protokolu a (ii) na základe akých konkrétnych skutočností má byť protokol vyhodnotený ako nezákonne získaný dôkazný prostriedok. 43. Súd tiež ako nedôvodnú vyhodnotil námietku týkajúcu sa podnetu na správcu dane. Skutočnosť, že na zamestnancov správcu dane žalobca podal trestné oznámenie či podnet, nie je dôvodom ich vylúčenia z konania. Takisto daňový poriadok neukladá správcovi dane povinnosť rozhodnúť až po právoplatnom skončení konania orgánmi činnými v trestnom konaní. V opačnom prípade by veľmi ľahko mohlo prísť k znefunkčneniu finančnej správy ako takej (neustálym podávaním podnetov daňovými subjektmi). O námietke zaujatosti voči E. F. a G. H. bolo riadne rozhodnuté, čo vyplýva z administratívneho spisu, ako aj z prvostupňového rozhodnutia správcu dane (str. 14, 15) a rozhodnutia o námietke zaujatosti boli žalobcovi doručené a namietaní zamestnanci konali až po doručení predmetných rozhodnutí. 44. Ak žalobca namietol, že mu nebola oznámená zmena a predloženie poverenia na výkon daňovej kontroly, tak v administratívnom spise sa nachádzajú relevantné dokumenty - poverenia na výkon daňovej kontroly (zo dňa 05.08.2021) a zrušenie poverenia na výkon daňovej kontroly (zo dňa 07.09.2021). Zároveň je potrebné uviesť, že daňový poriadok neukladá správcovi dane povinnosť zasielať kontrolovanému daňovému subjektu akúkoľvek zmenu v rámci poverenia na výkon daňovej
kontroly. Z úvodnej strany protokolu zároveň nepochybne vyplýva, aké osoby vykonali daňovú kontrolu, ako aj dátum, od kedy boli zamestnanci správcu dane poverení na výkon daňovej kontroly (E. I. I. a E. B. B. od 05.08.2021). Na daňovej kontrole sa teda podieľali štyri zamestnankyne správcu dane ( E. F., G. H., E. I., E. B.) ako to vyplýva z prvej strany protokolu, avšak protokol samotný vyhotovili len dve zamestnankyne, a to E. F. a G. H.. Táto skutočnosť nespôsobuje nezákonnosť protokolu samotného, keďže v čase vyhotovenia protokolu (6.09.2021) už bolo rozhodnuté o námietke zaujatosti voči obom zamestnankyniam (rozhodnutie č. 101493283/2021 z 13.08.2021, doručené právnemu zástupcovi žalobcu 31.08.2021 a rozhodnutie č. 101493286/2021 z 13.08.2021, doručené právnemu zástupcovi žalobcu dňa 31.08.2021), ich poverenie na výkon daňovej kontroly nebolo zrušené a teda boli zákonne poverené konaním v daňovej kontrole. Skutočnosť, že v čase vyhotovenia protokolu boli stále ešte poverené aj E. I. a E. B. nespôsobuje nezákonnosť protokolu, keďže podľa § 47 písm. k/ daňového poriadku protokol musí byť podpísaný zamestnancom správcu dane, ktorý vyhotovil protokol, a contrario teda nevyžaduje podpis všetkých zamestnancov správcu dane, ktorí sa zúčastnili daňovej kontroly. Daňovú kontrolu teda vykonali štyri zamestnankyne správcu dane, avšak protokol vyhotovili iba dve (pôvodne poverené zamestnankyne), ktoré ho aj v súlade s § 47 písm. k/ daňového poriadku aj podpísali. 45. S poukazom na vyššie uvedené dôvody, po vykonaní súdneho prieskumu zákonnosti napadnutého rozhodnutia, neprisvedčil správny súd námietkam žalobcu a vychádzajúc z vyššie uvedených skutočností a citovaných ustanovení zákonov, žalobu ako nedôvodnú podľa § 190 SSP zamietol. 46. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil dôvod, na základe ktorého možno spravodlivo od žalobcu požadovať, aby žalovanému nahradil trovy konania. 47. Toto rozhodnutie senát Správneho súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Správny súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm. a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum právnej pomoci (písm. c/).