Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Bratislave NR-11S/124/2021 4021200518 25. 07. 2024 Mgr. Jana Ondrejková ECLI:SK:SpSBA:2024:4021200518.3
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu Mgr. Jany Ondrejkovej a členov senátu JUDr. Michaely Machovej, Ph.D. a JUDr. Kataríny Kučerákovej, PhD., v právnej veci žalobcu: marand plus, s.r.o., so sídlom Levická 7, 949 01 Nitra, IČO: 47 617 292, právne zastúpený: Advokátska kancelária JUDr. CIMRÁK s.r.o., so sídlom Štefánikova 7, 949 01 Nitra, IČO: 36 868 876, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 5952/63, Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100438869/2021 zo dňa 15. marca 2021, takto rozhodol: I. Správny súd v Bratislave žalobu
z a m i e t a.
II. Žalovanému právo na náhradu trov konania voči žalobcovi n e p r i z n á v a. odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania 1. Daňový úrad Nitra, pobočka Komárno na žiadosť Kriminálneho úradu finančnej správy (ďalej len „KÚFS“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia február až december 2016, január až december 2017, január až december 2018 a január až jún 2019 (ďalej len „daňová kontrola“), o výsledku ktorej vyhotovil Protokol č. 101345628/2020 zo dňa 21. augusta 2020. Na základe výsledkov uvedenej daňovej kontroly správca dane vydal rozhodnutie č. 101578428/2020 zo dňa 14. októbra 2020, ktorým podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len ,,daňový poriadok) vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie jún 2017 v sume X.XXX,- eur. 2. Správca dane zistil, že žalobca si uplatnil odpočet dane z dodaní tovarov a služieb od spoločnosti Adept School. s.r.o., na základe faktúry č. 20170095 (správa server prevádzka + sídlo; administrácia web. stránok; správa soc. sietí; správa server pohoda SQL; správa kamerového systému; správa a údržba PC a tlačiarní). K faktúre žalobca predložil objednávku bez čísla zo dňa 09. januára 2017 na služby: Správa (kontrola a servis) kamerového systému, správa (kontrola a servis) alarmu, správa (kontrola a servis) server, správa (kontrola a servis) účtovného systému Pohoda SQ.L na serveri, kontrola a servis laptopov, počítačov, tlačiarni, routerov, kontrola a servis dátového úložiska, kontrola a servis a výmena záložných zdrojov alarm a server. Spoločnosť Adept School. s.r.o. mala zapísané v predmete činnosti vyučovanie anglického a ruského jazyka, prekladateľské a tlmočnícke služby, vydavateľskú a publikačnú činnosť, organizovanie kurzov a školení, reklamnú a propagačnú činnosť, grafické a dizajnérske práce na počítači a ďalšie. Správca dane zistil, že všetky sporné faktúry boli
vytvorené a očíslované v účtovnom programe MRP-Company, s.r.o., s číslom licencie YPFEM1700086, ktorá bola vydaná fyzickej osobe pánovi A. B.. Taktiež správca dane zistil, že spoločnosť Adept School s.r.o. používa iný číselný rad na označovanie vystavených faktúr a medzi vystavenými faktúrami spoločnosťou Adept School s.r.o. za kontrolované zdaňovacie obdobie sa nenachádzajú vystavené faktúry pre žalobcu. Účtovníctvo Adept School s.r.o. v období 2016 až dva prvé štvrťroky 2018 viedol C. A. B.. Konateľka uviedla, že s A. B. ako bývalým účtovníkom spoločnosť nemala žiadnu zmluvu, spolupracovali na základe odporúčania jeho priateľky, ktorá bola žiačkou Adept School s.r.o. Ďalej uviedla, že spoločnosť Adept School, s.r.o. sa okrem výučby anglického jazyka nezaoberá žiadnou inou činnosťou. Prevedené sumy z účtu žalobcu označené v účtovníctve s variabilnými symbolmi a účtované ako jednotlivé faktúry pre dodávateľa Adept School s.r.o. boli pripísané na účty, ktorými disponuje C. A. B.. Správca dane po vykonaní dokazovania konštatoval, že žalobca v prípade prijatých faktúr od Adept School s.r.o. nepredložil dostatočné dôkazy, že odpočítanie dane z prijatých faktúr sa uskutočnilo v súvislosti s uskutočnenými zdaniteľnými obchodmi žalobcu a nepreukázal, že došlo k dodaniu služieb tak a v takom rozsahu, ako je to uvedené na faktúrach. Na základe zistení správcu dane nebol preukázaný vznik daňovej povinnosti v zmysle § 19 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) a tým ani právo na odpočítanie dane u kontrolovaného platiteľa (u žalobcu) v zmysle § 49 a § 51 zákona o DPH, čím došlo zo strany žalobcu k neoprávnenému uplatneniu práva odpočítať daň v celkovej sume 430,- eur. 3. Správca dane ďalej zistil, že žalobca si uplatnil právo na odpočítanie dane z dodaní tovarov a služieb od spoločnosti AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o. z faktúr č. 20170084 (upratovanie kancelárie, skladov a predajne) a č. 20170078 (administratívne práce). K faktúram žalobca predložil objednávku bez čísla z 13. januára 2017 na upratovacie a čistiace práce na mesiac november 2016 s prílohou, knihu dochádzky od januára do decembra 2017, objednávku bez čísla z 31. januára 2017 na administratívne práce. Do 23. januára 2020 za spoločnosť konal A. D. a E. F. až do vstupu do likvidácie dňa 07. januára 2020. Likvidátorom je A. D.. V predmete činnosti má spoločnosť podnikanie v oblasti nakladania s iným ako nebezpečným odpadom, čistiace a upratovacie služby, vykonávanie odťahovej služby, sprostredkovateľská činnosť v oblasti obchodu, diagnostika cestných motorových vozidiel, opravy karosérie, údržba motorových vozidiel bez zásahu do motorickej časti vozidla a ďalšie činnosti. Dňa 24. januára 2020 došlo k zmene obchodného názvu na Componet APE, s.r.o. Správca dane zistil, že všetky sporné faktúry boli vytvorené a očíslované v účtovnom programe MRP-Company, s.r.o., s číslom licencie YPFEM1700086, ktorá bola vydaná fyzickej osobe pánovi A. B.. Správca dane konštatoval, že sporné faktúry obsahujú všeobecné pomenovanie predmetu fakturácie a neobsahujú v súlade s § 74 ods. 1 písm. f) zákona o DPH, presné množstvo a druh dodaného tovaru alebo rozsah a druh dodanej služby. Správca dane ďalej zistil, že medzi vystavenými faktúrami AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o. sa nenachádzajú sporné faktúry pre žalobcu, pričom evidovanie a účtovanie faktúr vystavených AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o. nebolo možné preveriť z dôvodu, že neboli predložené účtovné doklady a podľa čestného prehlásenia p. A. B., ktorý viedol účtovníctvo v rozhodnom čase, doklady nie je možné vrátiť, pretože boli zničené vytopením. Konatelia (A. D. a E. F.) uviedli, že AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o. vykonávala opravy automobilov cez karosárske práce, lakovnícke práce, oprava motorov, elektronika, drobné elektrikárske veci, recykláciu starých vozidiel aj rozvoz tovaru a nezaoberala sa inými činnosťami. Žalobcu poznajú ako dodávateľa stavebného materiálu. Činnosť spoločnosti bola vykonávaná v prenajatých priestoroch na Štúrovej ulici v Nitre. Faktúry vystavujú konatelia v programe Amadeus 1.2057.1 od spoločnosti NRSYS spol. s r.o., pričom odberateľské faktúry sú dohľadatelné v programe od vzniku spoločnosti. Z účtovných dokladov a účtovných kníh žalobcu správca dane zistil, že za dodávateľmi fakturované plnenia deklaruje úhrady v hotovosti pokladničnými dokladmi bez číselného označenia v období od decembra 2016 do októbra 2017. Správca dane konštatoval, že žalobca v prípade sporných faktúr od AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o., nepredložil dostatočné dôkazy, že odpočítanie dane zo sporných faktúr sa uskutočnilo v súvislosti s uskutočnenými zdaniteľnými obchodmi daňového subjektu a nepreukázal, že došlo k dodaniu služieb tak a v takom rozsahu ako je to uvedené na sporných faktúrach. Predložené dôkazy nie sú hodnovernými dôkazmi a nepreukazujú, kto vykonal jednotlivé zdaniteľné obchody ani to, že došlo k dodaniu služieb tak a v takom rozsahu ako je to uvedené na sporných faktúrach. V súvislosti s deklarovaným obchodom tak nebol preukázaný vznik daňovej povinnosti v zmysle § 19 zákona o DPH, a tým ani právo na odpočítanie dane u daňového subjektu v zmysle § 49 a § 51 zákona o DPH, čím došlo neoprávnenému uplatneniu práva odpočítať daň v celkovej sume XXX,- eur.
4. Napokon zo zistení správcu dane vyplýva, že žalobca si uplatnil právo na odpočítanie dane z dodaní tovarov a služieb od spoločnosti Salanci - LMS s.r.o. z faktúr č. 20170112 (preprava + vykládka) a č. 20170119 (preprava + vykládka). K faktúram žalobca predložil objednávku bez čísla z 06. marca 2017 na dopravu stavebného materiálu v období od 13. marca 2017 do 31. decembra 2017 s personálom (vodič a závozník), zvoz paliet, vývoz a zvoz stavebného materiálu, nakládku a vykládku, cenník na rok 2017 v okrese Nitra, Levice, Zlaté Moravce, Topoľčany, Šaľa a Nové Zámky, zmluvu o preprave zo dňa 13. marca 2017, dodacie listy na stavebné materiály (za máj 2017 až za december 2017), označené v číselnom rade so začiatkom 17SV, zoznam prepráv (označené sú v číselnom rade, so začiatkom 17PH), s miestami vykládok podľa mesiacov od mája 2017 do decembra 2017. Od 20. marca 2013 za spoločnosť konali C. G. F. a E. F.. Dňa 17. decembra 2020 E. F. funkcia konateľa zanikla. V predmete činnosti má spoločnosť podnikanie v oblasti výroby jednoduchých výrobkov z kovu, opracovanie kovu jednoduchým spôsobom, kúpu tovaru na účely jeho predaja konečnému spotrebiteľovi alebo iným prevádzkovateľom živnosti a chov hospodárskych zvierat. Správca dane zistil, že všetky sporné faktúry boli vytvorené a očíslované v účtovnom programe MRP-Company, s.r.o., s číslom licencie YPFEM1700086, ktorá bola vydaná fyzickej osobe pánovi A. B.. Z vyjadrenia C. G. F., vyplýva, že faktúry za spoločnosť Salanci - LMS s.r.o. sú vyhotovené v účtovnom programe MRP - Company, spol. s r.o., a majú uvedené číslo licencie YJFM070014. Účtovný program s č. licencie YPFM100066, resp. č. YPFEM1700086 bol používaný na základe požiadavky spoločnosti, so súhlasom konateľa spoločnosti, avšak predmetné faktúry neboli vystavené pre žalobcu ako odberateľa. K predmetu činnosti uviedol, že spoločnosť Salanci - LMS s.r.o. sa okrem kovovýroby nezaoberala žiadnymi inými činnosťami. K sporným faktúram pre žalobcu uviedol, že takéto faktúry spoločnosť Salanci - LMS s.r.o. nikdy nevystavila, resp. nikdy neboli dané podklady p. C. B. na vystavenie takýchto faktúr. Z odpovede dodávateľskej spoločnosti účtovného programu vyplýva, že licenčné číslo YPFMEM1700086 bolo vydané fyzickej osobe p. A. B., a licencia č. YPFM100066, tak ako už bolo tu uvedené, patrí spoločnosti KOVOSPOL RUNÁK, s.r.o., ktorej jediným konateľom a spoločníkom bol p. C. A. B.. Správca dane tiež konštatoval, že sporné faktúry obsahujú všeobecné pomenovanie predmetu fakturácie a neobsahujú v súlade s § 74 ods. 1 písm. f) zákona o DPH, presné množstvo a druh dodaného tovaru alebo rozsah a druh dodanej služby. Správca dane ďalej zistil, že medzi vystavenými faktúrami Salanci - LMS s.r.o. sa nenachádzajú sporné faktúry pre žalobcu, pričom evidovanie a účtovanie faktúr vystavených Salanci - LMS s.r.o. nebolo možné preveriť z dôvodu, že neboli predložené požadované účtovné výstupy a podľa čestného prehlásenia p. A. B., ktorý viedol účtovníctvo v rozhodnom čase, doklady nie je možné vrátiť, pretože boli zničené vytopením. K bezhotovostným úhradám sporných faktúr správca dane uviedol, že z účtu žalobcu č. F. vedeného v ČSOB a.s. boli poukázané platby na účty č. F. a F., ktoré boli uvedené na prijatých sporných faktúrach od spoločnosti Salanci - LMS s.r.o. Následne v odpovediach Slovenská sporiteľňa, a.s. uviedla, že účet č. F. je „Osobný účet Exclusive“, ktorý dňa 02. októbra 2014 založil p. A. B., ktorý tiež mohol s uvedeným účtom disponovať. ČSOB a.s. v odpovedi uviedla, že účet č. F. XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX bol otvorený dňa 17. mája 2016, pričom majiteľom, disponentom, osobou oprávnenou na elektronické disponovanie a majiteľom platobnej karty od otvorenia účtu do súčasnosti je H. D. I., s bydliskom v Českej republike. Zároveň disponentom odo dňa 07. júna 2016 do súčasnosti je C. A. B.. Správca dane konštatoval, že predložené dôkazy nie sú hodnovernými dôkazmi a nepreukazujú, kto vykonal jednotlivé zdaniteľné obchody ani to, že došlo k dodaniu služieb tak a v takom rozsahu ako je to uvedené na sporných faktúrach. V súvislosti s deklarovaným obchodom tak nebol preukázaný vznik daňovej povinnosti v zmysle § 19 zákona o DPH, a tým ani právo na odpočítanie dane u daňového subjektu v zmysle § 49 a § 51 zákona o DPH, čím došlo neoprávnenému uplatneniu práva odpočítať daň v celkovej sume X.XXX,- eur. 5. Správca dane tak v nadväznosti na vyššie uvedené nepriznal žalobcovi nárok na odpočet dane z dôvodu, že nebolo preukázané uskutočnenie obchodov deklarovaných žalobcom (t.j. dodanie tovaru a služieb od spoločností Adept School s.r.o., AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o. a Salanci - LMS s.r.o.). Konštatoval, že existencia faktúr, zmlúv, objednávok a cenníka nie sú dostatočným dôkazom na preukázanie, že sa uskutočnilo reálne dodanie služieb práve uvedenými dodávateľmi v rozsahu uvedenom na sporných faktúrach a v tejto súvislosti nebol preukázaný vznik daňovej povinnosti v zmysle § 19 zákona o DPH , a tým ani právo na odpočítanie dane u žalobcu v zmysle § 49 a § 51 zákona o DPH. 6. Žalovaný rozhodnutím č. 100438869/2021 zo dňa 15. marca 2021 podľa § 74 ods. 4 daňového poriadku prvostupňové rozhodnutie potvrdil, pridržal sa zistení a záverov správcu dane, s ktorými sa stotožnil a konštatoval, že zo strany žalobcu nebolo preukázané splnenie základnej podmienky uplatnenia práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty v zmysle § 49 ods. 1 zákona o DPH.
II. Žaloba 7. Žalobca sa včas podanou žalobou doručenou Krajskému súdu v Nitre dňa 20. mája 2021 domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100438869/2021 zo dňa 15. marca 2021, ktorým potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 101578428/2020 zo dňa 14. októbra 2020, a žiadal zrušiť rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátiť na ďalšie. 8. Žalobca namietal, že rozhodnutie správneho orgánu vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia, zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci, ako aj, že skutkový stav, ktorý vzal orgán verejnej správy za základ napadnutého rozhodnutia, je v rozpore s administratívnymi spismi a nemá v nich oporu, a napokon aj, že došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej. 9. Správcovi dane vyčítal, že napriek procesnej aktivite žalobcu nevykonal viaceré dôkazy, ktoré navrhoval, napr. výsluchy svedkov, vykonanie miestnej obhliadky, pričom uvedené neodôvodnil. Podľa žalobcu ho správca dane opakovane nevyzval k súčinnosti a k vysvetleniu predložených dôkazov a jednostranne ich spochybnil bez ich preverenia. Rovnako tak namietal, že správca dane ho zaťažoval požadovaním dôkazov, ktoré boli v dispozícii dodávateľov, a ktorými on nedisponoval. 10. Ďalej namietal, že správca dane nedostatočne zistil skutkový stav, keď porušil zásadu voľného hodnotenia dôkazov (odkazujúc na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/30/2014 zo dňa 17. februára 2015), nevyužil vypočutie svedkov, nepreveril údaje uvedené v kontrolných výkazoch z vlastného informačného systému, nereagoval na výzvy a žiadosti žalobcu o vysvetlenie rozsahu požadovaných dôkazov. Mal za to, že správca dane sa na neho snaží preniesť dôkazné bremeno v rozsahu, ktoré by nebol schopný uniesť žiaden bežný daňový subjekt. 11. Taktiež namietal, že nevykonal výsluch C. B., ktorý viedol účtovníctvo jedného z dodávateľov v období rokov 2016-2017, ale vykonal výsluch pani J. bez upovedomenia, čím mu bolo odopreté právo zúčastniť sa jej vypočutia a klásť jej otázky. V spojitosti s uvedeným poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžf/28/2011. Dodal, že pri spoločnosti AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o. boli vykonané výsluchy len formou písomného svedectva, teda tiež nemal možnosť klásť otázky týmto svedkom. Žalobca zároveň pri svojej argumentácii odkazoval na mnohé rozsudky Najvyššieho súdu SR, Ústavného súdu SR, ako aj na rozhodnutia Najvyššie správneho súdu ČR. 12. Tvrdil, že všetky zdaniteľné plnenia sa uskutočnili, dodali ich deklarovaní dodávatelia, preto mu vznikol nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty. Zdôraznil, že správca dane je oprávnený požadovať od neho iba taký rozsah dokumentov na preukázanie realizácie zdaniteľného plnenia, ktorý je bežne dostupný u väčšiny podnikateľských subjektov. Žalobca mal za to, že preukázal dodanie služieb a tovarov prostredníctvom objednávok, došlých faktúr, dodacích listov, ako aj ďalšími listinnými dokladmi, preto nie je možné od neho vyžadovať ďalšie dokumenty. Vo väčšine prípadov správca dane spochybnil relevantnosť predložených dokladov, ale nevysvetlil, aké ďalšie doklady by relevantné boli. III. Vyjadrenie žalovaného 13. Žalovaný v písomnom vyjadrení k žalobe zo dňa 26. januára 2022 navrhol žalobu zamietnuť ako nedôvodnú a nepriznať účastníkom náhradu trov konania. K veci uviedol, že žalobca v žalobe neuvádza nové skutočnosti, ktoré by neboli už predmetom odvolania. Zistenia správcu dane a závery z týchto zistení sú vyčerpávajúco uvedené v protokole z daňovej kontroly, v rozhodnutí správcu dane aj rozhodnutí žalovaného, na ktorých obsah sa žalovaný odvolal. 14. Žalovaný zdôraznil, že dodávatelia deklarovaní na predložených sporných faktúrach nepotvrdili dodania tovarov a služieb na sporných faktúrach. Taktiež odmietli vystavenie sporných faktúr pre žalobcu. Žalobca v priebehu daňovej kontroly, vyrubovacieho konania a odvolacieho konania nepreukázal, že tovar a služby deklarované na sporných faktúrach dodali dodávatelia uvedení na týchto faktúrach. Z uvedeného vyplýva, že ak nedošlo k dodaniu tovaru a služieb v zmysle § 8 ods. 1 a § 9
ods. 1 zákona o DPH jednotlivým dodávateľom nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1, resp. § 19 ods. 2 cit. zákona, a preto žalobcovi ako odberateľovi, nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 tohto zákona. Správca dane ani žalovaný nespochybnili existenciu zdaniteľných plnení, ale vykonaným dokazovaním bolo zistené, že dodávatelia deklarovaní na sporných faktúrach nepotvrdili dodania tovarov a služieb na sporných faktúrach. 15. Žalovaný tiež zdôraznil, že správca dane ani žalovaný nevyčítali žalobcovi dôkaznú núdzu v súvislosti s inými subjektami. Žalovaný súhlasil s tým, že dôkazné bremeno žalobcu nesmie byť absolútne. Tak, ako v danom prípade, sekundárne dôkazné bremeno znášal správca dane. Žalovaný pripomenul, že sekundárne dôkazné bremeno spočíva vo verifikácii tvrdení a dôkazov predkladaných žalobcom. Žalobca v rámci daňovej kontroly poskytol doklady a svoje tvrdenia a správca dane ich v priebehu dokazovania verifikoval. Dokazovaním vedeným správcom dane však bola vecná opodstatnenosť týchto listinných dokladov spochybnená. 16. K námietkam, že napadnuté rozhodnutie nespĺňa obligatórne požiadavky predpokladané zákonom žalovaný uviedol, že námietky sú len všeobecného charakteru a vo vzťahu ku skutkovým okolnostiam sú nepreskúmateľné. Žalobca nekonkretizoval, ktoré obligatórne požiadavky predpokladané zákonom napadnuté rozhodnutie nespĺňa. Žalovaný bol toho názoru, že dal jasnú a zrozumiteľnú odpoveď na všetky právne a skutkové relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany, ktoré žalobca v konaní nastolil. Zaoberal sa jednotlivo i žalobcom uplatnenými argumentami a presvedčivo sa s nimi vysporiadal. IV. Replika žalobcu 17. Na vyjadrenie žalovaného k žalobe zo dňa 26. januára 2022 reagoval žalobca replikou zo dňa 09. júna 2022, v ktorej uviedol, že sa pridržiava svojej žaloby, ale zároveň tiež doplnil nové žalobné námietky a to, že žalovaný mu neumožnil nahliadnuť do celého spisového materiálu, časť spisu nebola v čase vydania rozhodnutia o odvolaní zažurnalizovaná, účtovníctvo žalobcu nebolo do 10. marca 2021 súčasťou spisu, nakoľko sa nachádzalo na KÚFS, pričom žalovaný iba automaticky prevzal závery KÚFS a tieto nepodrobil žiadnemu hodnoteniu ani overeniu, či sú skutočne založené na účtovníctve žalobcu. Ďalej uviedol, že správca dane nekriticky prebral do daňového konania hodnotenie dôkazov prostredníctvom inej súčasti finančnej správy bez disponovania originálmi dôkazov, preto tento postup bol podľa žalobcu v rozpore so zákonom, nakoľko žalobca ako daňový subjekt nebol účastníkom konania v rámci vyšetrovania KÚFS. 18. Žalovaný svoje právo podať vyjadrenie k replike žalobcu nevyužil. V. Konanie na správnom súde 19. Krajský súd v Nitre uznesením č. k. 11S/75/2021-246 zo dňa 02. septembra 2021 vylúčil správnu žalobu ohľadom preskúmania rozhodnutia žalovaného č. 100438869/2021 zo dňa 15. marca 2021 na samostatné konanie. 20. Podľa § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z.z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon č. 151/2022 Z.z.“), začal s účinnosťou od 01. júna 2023 vykonávať svoju činnosť Správny súd v Bratislave, na ktorý prešiel od 01. júna 2023 výkon súdnictva v správnej agende z Krajského súdu v Bratislave, Krajského súdu v Trnave a Krajského súdu v Nitre. Pred Správnym súdom v Bratislave je prejednávaná vec vedená pod sp. zn. NR-11S/124/2021. V súlade s platným a účinným rozvrhom práce správneho súdu bola vec v zmysle § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len ,,zákon č. 757/2004 Z.z.“) náhodným výberom pomocou technických prostriedkov a programových prostriedkov schválených Ministerstvom spravodlivosti SR pridelená do senátu 8S správneho súdu. VI. Pojednávanie
21. Správny súd v Bratislave (ďalej len „správny súd“) ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci podľa § 10, § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) rozhodol na pojednávaní dňa 25. júla 2024 rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil v prítomnosti právneho zástupcu žalobcu, žalovaný sa z pojednávania ospravedlnil, súhlasil konať a rozhodnúť bez jeho prítomnosti. Správny súd preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného vrátane konania, ktoré predchádzalo jeho vydaniu, z dôvodov uplatnených v žalobe a dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná. 22. Právny zástupca žalobcu pred súdom namietol zákonnosť zloženia senátu v prejednávanej veci, pričom poukázal na rozhodovaciu prax Ústavného súdu SR, týkajúcu sa porušenia práva nebyť odňatý zákonnému sudcovi. Podstatou námietky bolo, že v danom prípade došlo podľa žalobcu k odňatiu prejednávanej veci zákonnému sudcovi, z ktorého dôvodu v tejto veci absentuje zákonný podklad na zmenu senátu, ako aj sudcu spravodajcu. 23. Správny súd sa zaoberal námietkou zákonnosti rozhodujúceho senátu 8S v prejednávanej veci. Pri posudzovaní uvedenej námietky bolo potrebné prihliadnuť na chronológiu pridelenia prejednávanej veci. Účinnosťou zákona č. 151/2022 Z. z. začal od 01. júna 2023 činnosť Správny súd v Bratislave a súčasne výkon súdnictva prešiel z Krajského súdu v Bratislave, Krajského súdu v Trnave a Krajského súdu v Nitre na Správny súd v Bratislave vo všetkých veciach, v ktorých bola daná právomoc správnych súdov (§ 3 ods. 1, 3 cit. zákona). V nadväznosti na uvedené bola dňa 07. júna 2023 prejednávaná vec v súlade s vtedy platným a účinným Rozvrhom práce pre rok 2023 v znení Dodatku č. 1 k Rozvrhu práce na rok 2023 (verzia účinná od 01. júna 2023) pridelená na prejednanie a rozhodnutie do senátu 6S, v zložení JUDr. Lucia Tóth, JUDr. Ivana Rudinská a JUDr. Róbert Jakubáč, PhD. Dňa 30. júna 2023 bol spis pridelený JUDr. Ivane Rudinskej ako sudkyni spravodajkyni. Vzhľadom na objektívnu skutočnosť, ktorou bolo vymenovanie nových sudcov pre Správny súd v Bratislave došlo v súlade s Rozvrhom práce pre rok 2024 v znení Dodatkov č. 1, č. 2, č. 3 a č. 4 k Rozvrhu práce na rok 2024 (verzia účinná od 21. mája 2024) k vytvoreniu nových súdnych oddelení 7S a 8S, ako aj k prerozdeleniu nevybavených vecí správneho súdnictva do novovzniknutých súdnych oddelení, a to pomerom stanoveným Dodatkom č. 4 k Rozvrhu práce na rok 2024, účinného od 21. mája 2024 (ďalej len ,,Dodatok č. 4 k Rozvrhu pre rok 2024“). Vec vedená na tunajšom súde pod sp. zn. NR-11S/124/2021 tak bola pridelená na prejednanie a rozhodnutie do senátu 8S, ktorého predsedníčkou sa stala v zmysle uvedeného Dodatku č. 4 k Rozvrhu práce na rok 2024 Mgr. Jana Ondrejková a riadnou členkou senátu sa stala JUDr. Michaela Machová Ph.D. Dodatok č. 4 k Rozvrhu pre rok 2024 zároveň určil ako zastupujúcich členov senátu 8S JUDr. Mgr. Juraja Štorcela, PhD. v kalendárnych dňoch s číselným označením 1 až 15 a JUDr. Katarínu Kučerákovu, PhD. v kalendárnych dňoch s číselným označením 16 až 31. Dňa 29. mája 2024 bol spis pridelený Mgr. Jane Ondrejkovej ako sudkyni spravodajkyni. Vzhľadom na uvedené predmetnú právnu vec prejednal a rozhodol senát 8S na pojednávaní dňa 25. júla 2024 v zložení Mgr. Jana Ondrejková, JUDr. Michaela Machová Ph.D. a JUDr. Katarína Kučeráková, PhD. 24. Podľa § 3 a § 4 zákona č. 757/2004 Z.z., zákonný sudca je sudca, ktorý vykonáva funkciu sudcu na príslušnom súde a bol určený v súlade so zákonom a s rozvrhom práce na konanie a rozhodovanie o prejednávanej veci. Ak súd rozhoduje v senáte, zákonnými sudcami sú všetci sudcovia určení podľa rozvrhu práce na konanie a rozhodovanie v senáte. Účastník konania alebo strana v konaní, v ktorom rozhoduje súd v senáte, nemá právo na vopred určeného sudcu spravodajcu. Zákonným sudcom je aj sudca určený podľa odseku 4. Zmenu v osobe zákonného sudcu možno vykonať len v súlade so zákonom a s rozvrhom práce. 25. Podľa § 50 písm. e) a f) zákona č. 757/2004 Z.z., rozvrh práce obsahuje spôsob a podmienky vykonania zmien v rozvrhu práce v prípade dlhodobej neprítomnosti sudcu a ak sa zmení personálne obsadenie súdu, spôsob a podmienky vykonania zmien v rozvrhu práce z dôvodu výrazných rozdielov v pracovnom zaťažení sudcov a poverených zamestnancov súdu, ktoré vznikli z objektívnych dôvodov v priebehu kalendárneho roka. 26. Z cit. ustanovení zákona č. 757/2004 Z.z. vyplýva, že v prípade senátnej agendy sú zákonným sudcom všetci členovia senátu, pričom z § 3 ods. 4 cit. zákona výslovne vyplýva, že zákon predpokladá, že môže dôjsť aj k zmene konkrétneho určeného sudcu. Pokiaľ ide o predpoklad, že táto zmena musí byť v súlade so zákonom a s rozvrhom práce, uvedené indikuje, že nemôže ísť o zmenu svojvoľnú, resp. objektívne neodôvodnenú resp. zmenu, ktorá by sa priečila ustanoveniam zákona č.
757/2004 Z.z. (napr. § 3 ods. 11, podľa ktorého sú súdy povinné používať pri výkone súdnictva, najmä pri prideľovaní a prerozdeľovaní vecí, vedení súdnych registrov a vyhotovovaní rozhodnutí a iných písomností programové a technické prostriedky schválené ministerstvom). Inak povedané, zavedením pravidiel pre určenie zákonného sudcu, sa zákonodarca snaží zabezpečiť účel základného práva na zákonného sudcu, ktorým je zabrániť tomu, aby súd, ktorý má konkrétnu vec prerokovať a rozhodnúť o nej, bol obsadený spôsobom, ktorý by sa dal označiť za svojvoľný alebo prinajmenšom za účelový. Záruka súvisiaca so spôsobom určenia zákonného sudcu sa okrem vyššie cit. ustanovení prejavuje aj reguláciou prijatou v § 51 ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z., podľa ktorého sa veci určené podľa predmetu konania v súlade s rozvrhom práce prideľujú jednotlivým senátom alebo samosudcom náhodným výberom pomocou technických prostriedkov a programových prostriedkov schválených ministerstvom tak, aby bola vylúčená možnosť ovplyvňovania pridelenia vecí, ak tento zákon neurčuje inak. 27. Zmena v osobe zákonného sudcu po pridelení veci nie je vylúčená, no musí sa udiať jedine v súlade so zákonom ustanovenými podmienkami a pri dodržaní zákonom ustanoveného postupu. Právo na výber zákonného sudcu náhodným spôsobom a priori nevylučuje určitú racionalitu prerozdelenia konkrétne určeného okruhu vecí jednotlivým sudcom, tá však vždy musí sledovať zákonný cieľ (napr. dosiahnutie rovnomernej zaťaženosti sudcov po nástupe nových sudcov na daný súd) a musí byť vykonaná zákonným spôsobom (náhodný výber minimálne z dvoch sudcov). 28. Správny súd v súvislosti so zmenou v zložení senátu poukazuje aj na zjednocujúce stanovisko Ústavného súdu SR sp.zn. PLz. ÚS 2/2015, ktoré pripúšťa, že za splnenia zákonných predpokladov môže dochádzať k rozsiahlejším zmenám v obsadení senátu na podklade rozvrhu práce, kedy konštatuje, že: „Z hľadiska podstaty a obsahu základného práva na zákonného sudcu garantovaného čl. 48 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky je akceptovateľné a udržateľné také prerozdelenie už pridelenej veci, t.j. veci už skôr pridelenej tak sudcovi spravodajcovi a súčasne aj ostatným členom senátu všeobecného súdu ako zákonným sudcom, podľa ktorého bude vec pridelená novému senátu toho istého všeobecného súdu, ktorého členom je sudca, ktorému vec bola pôvodne pridelená ako sudcovi spravodajcovi, avšak ostatní členovia nového senátu sa zmenili v súlade s rozvrhom práce príslušného všeobecného súdu. 29. Správny súd pripomína aj špecifiká, spojené so skutočnosťou, že v prípade Správneho súdu v Bratislave ide o ,,novovzniknutý“ súd, ktorý nebol od začiatku plne obsadený z hľadiska počtu sudcov. Je teda logické, že v rámci ďalšieho obsadzovania miest sudcov nevyhnutne dochádza k personálnym zmenám v obsadení senátov, ktoré objektívne vyžadujú prerozdelenie spisov v zmysle zásady rovnomerného zaťaženia. Tento postup nevykazuje známky akejkoľvek svojvoľnosti, či účelovosti vo vzťahu k prideleniu veci príslušnému sudcovi, pričom prerozdelenie vecí transparentne vyplýva z rozvrhu práce a je odôvodnené objektívnymi okolnosťami. Vo vzťahu k argumentácii žalobcu spočívajúcej v tom, že v danom prípade došlo k odňatiu prejednávanej veci zákonnému sudcovi, preto správny súd uvádza, že práve s ohľadom na personálne zmeny v obsadení senátov z dôvodu ďalšieho obsadzovania miest sudcov, by iný postup ako pristúpiť k prerozdeleniu spisov, bol v značnom rozpore so zásadou rovnomerného prerozdelenia vecí, pretože ,,novo-príchodzím“ sudcom by tým pádom musel byť pridelovaný len nový nápad. 30. S ohľadom na vyššie uvedené správny súd nevzhliadol dôvodnosť námietky žalobcu smerujúcej voči zákonnosti zloženia senátu. VII. Relevantné právne predpisy 31. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 32. Podľa § 493e SSP v znení účinnom od 01. júla 2023, konania začaté a neskončené do 30. júna 2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté.
33. Podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 34. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 35. Podľa § 3 ods. 5 daňového poriadku, správca dane je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky, a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti. 36. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje: a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 37. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 38. Podľa § 24 ods. 3 daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 39. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, protokoly o určení dane podľa pomôcok, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 40. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 41. Podľa § 46 ods. 1 daňového poriadku, daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole. 42. Podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku, ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. 43. Podľa § 46 ods. 8 daňového poriadku, zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane kontrolovanému
daňovému subjektu protokol, ktorého súčasťou je výzva na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 30 pracovných dní od doručenia takého protokolu, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov 1)nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. 44. Podľa § 63 ods. 5 daňového poriadku rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 45. Podľa § 2 ods. 1 zákona o DPH predmetom dane je: a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby (ďalej len "dodanie služby") za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu Európskej únie (ďalej len "členský štát"), d) dovoz tovaru do tuzemska. 46. Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a podobné nehmotné veci a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska v deň predchádzajúci dňu predaja bankoviek a mincí. 47. Podľa § 9 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, dodaním služby je každé plnenie, dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane a) prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu. 48. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. 49. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. 50. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 51. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň: a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 48c ods. 5 a § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) ním uplatnená pri dovoze tovaru alebo zaplatená colnému orgánu v tuzemsku pri dovoze tovaru. 52. Podľa § 51 ods. 1 zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak: a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71, b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa § 70, c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu, d) pri odpočítaní
dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca. 53. Podľa § 71 ods. 1 písm. a), c) zákona o DPH, na účely tohto zákona: a) faktúrou je každý doklad alebo oznámenie, ktoré je vyhotovené v listinnej forme alebo elektronickej forme podľa tohto zákona alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho vyhotovenie faktúry, c) vierohodnosťou pôvodu faktúry sa rozumie potvrdenie totožnosti dodávateľa tovaru alebo služby alebo osoby, ktorá v mene dodávateľa vyhotovila faktúru. VIII. Právne posúdenie veci správnym súdom 54. Správny súd úvodom poukazuje na predchádzajúce rozhodnutia správneho súdu (resp. v čase do 31. mája 2023 príslušného Krajského súdu v Nitre) vo veciach sp. zn. 11S/75/2021, sp. zn. NR-11S/130/2021 a sp. zn. NR-11S/118/2021, ktoré sa týkajú totožných účastníkov konania a v zásade totožného predmetu konania (nepriznanie odpočtu dane, len za iné mesačné zdaňovacie obdobia), pričom žalobné námietky boli vo svojej podstate identické. Vzhľadom na skutočnosť, že ide o skutkovo a právne takmer totožné veci (rozdiel spočíva len v odlišnom zdaňovacom období, príp. odlišnom druhu obchodovaného tovaru/služby bez toho, aby uvedená skutočnosť mala za následok neaplikovateľnosť uvedenej judikatúry na prejednávanú vec), správny súd bude primerane vychádzať aj zo záverov uvedených rozhodnutí. 55. Predmetom správneho súdneho prieskumu v tomto konaní bolo v medziach žalobných bodov preskúmať zákonnosť napadnutého rozhodnutia, ktorým žalovaný potvrdil prvostupňové rozhodnutie správcu dane, ktorým správca dane vyrubil žalobcovi ako platiteľovi dane z pridanej hodnoty rozdiel dane v sume 2.190,- eura za zdaňovacie obdobie jún 2017 z dôvodu, že nepreukázal vznik daňovej povinnosti v zmysle § 19 zákona o DPH a tým ani právo na odpočítanie dane v zmysle § 49 a § 51 zákona o DPH. Medzi účastníkmi konania bolo sporné, či žalobcovi vznikol nárok na uplatnenie odpočítania dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie jún 2017 pri ním tvrdených dodávkach tovaru a služieb od jeho priamych dodávateľov - Adept School, s.r.o., AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o. a Salanci - LMS s.r.o. 56. Správny súd v prvom rade poukazuje na skutočnosť, že právo na odpočítanie dane si môže uplatniť v zásade len platiteľ dane, pričom samotný vznik tohto práva je determinovaný dňom, kedy pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Z uvedeného je zrejmé, že základným predpokladom pre to, aby mal platiteľ dane vôbec možnosť uplatniť si svoje právo na odpočet dane je, že dodávateľovi vznikla daňová povinnosť (§ 19 - § 21 zákona o DPH). Pokiaľ teda nedôjde k vzniku daňovej povinnosti dodávateľa, nevzniká ani právo na odpočítanie dane (a contrario § 49 ods. 1 zákona o DPH). Vzhľadom na vyššie uvedené je tak potrebné poukázať na to, že daňové orgány v prvom rade spochybňovali samotný vznik daňovej povinnosti podľa § 19 zákona o DPH u dodávateľov, deklarovaných žalobcom. 57. Zákon o DPH v ustanovení § 19 upravuje vznik daňovej povinnosti a deň dodania osobitne pri dodaní tovaru, pri dodaní služby. Daňová povinnosť podľa § 19 zákona o DPH vzniká z dôvodu dodania tovaru, dodania služby alebo z dôvodu prijatia platby pred dodaním tovaru alebo služby, ak ide o dodanie s miestom dodania v tuzemsku. Daňová povinnosť znamená, že štátu vzniká právo žiadať daň z pridanej hodnoty od osôb, ktorým to zákon o DPH vymedzuje. Určenie dňa, ktorým sa považuje tovar alebo služba za dodanú, je dôležité nielen pre určenie dňa vzniku daňovej povinnosti, ale od tohto dňa sa odvíja aj plnenie iných povinností vyplývajúcich zo zákona o DPH (napr. lehota na vyhotovenie faktúry, uvedenie uskutočneného zdaniteľného obchodu do daňového priznania, súhrnného výkazu, kontrolného výkazu, atď.). Daňové orgány konštatovali, že skutočné dodanie tovaru a služieb v súlade s § 8 ods. 1 a § 9 ods. 1 zákona o DPH sa v deklarovaných obchodných vzťahoch nepotvrdilo, z čoho vyplynulo, že ak nedošlo k dodaniu tovaru a služieb v zmysle ustanovenia § 8 ods. 1 a § 9 ods. 1 zákona o DPH, tak jednotlivým dodávateľom nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1, resp. § 19 ods. 2 cit. zákona, a preto žalobcovi ako odberateľovi, nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie dane. S ohľadom na zistenia správcu dane, s ktorými sa stotožnil aj žalovaný v napadnutom rozhodnutí, možno konštatovať, že daňové orgány záver o tom, že nevznikla pri deklarovaných obchodoch daňová povinnosť, odvodzovali od toho, že deklarovaní priami dodávatelia žalobcu (Adept School, s.r.o., AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o. a Salanci - LMS s.r.o.) nepotvrdili uskutočnenie zdaniteľných obchodov, resp. popreli uskutočnenie obchodov tak, ako to malo vyplývať z dokladov predložených žalobcom. V predmetnej veci nebola
sporná existencia zdaniteľného plnenia, na čo v napadnutom rozhodnutí poukázal aj žalovaný, ale vo výsledku sporným bola skutočnosť, či boli tovar a služby žalobcovi dodané žalobcom deklarovanými dodávateľmi, pričom zo spisu a rovnako ani zo žalobnej argumentácie nevyplynulo, že by sa malo jednať o dodanie tovaru či služieb, ktoré by deklarovaní dodávatelia zabezpečovali subdodávateľsky, naopak žalobca konzistentne tvrdil, že zdaniteľné plnenie bolo dodané priamo ním deklarovanými dodávateľmi. 58. Vo vzťahu k žalobným námietkam napádajúcim nedostatočné zistenie skutkového stavu správny súd poukazuje na to, že dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získa poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Správca dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie. Daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Z uvedeného vyplýva, že je to práve správca dane, kto rozhodne, ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom a či vôbec dokazovanie doplní, aké závery vyvodí z jednotlivých dôkazov. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada objektívnej pravdy. V zmysle týchto zásad sú príslušné správne orgány povinné postupovať. V tejto súvislosti dáva správny súd do pozornosti právne závery vyplývajúce z uznesenia Ústavného súdu SR zo dňa 14. novembra 2018, sp. zn. I. ÚS 377/2018-53: ,,Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej“. Vyššie uvedené však neznamená, že dôkazné bremeno daňového subjektu je neobmedzené (rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6 Sžfk 40/2018 z 03. septembra 2019, bod 54). Nepostačuje však predložiť faktúru, dodacie listy alebo podobné formálne doklady, ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o uskutočnení deklarovaného zdaniteľného plnenia, pretože v takom prípade správca dane vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov a týmto naň prenáša dôkazné bremeno za účelom rozptýlenia identifikovaných pochybností správcu dane (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 705/2017 z 15. novembra 2017, č. 71/2017 ZNaU). K otázke rozloženia dôkazného bremena ďalej možno poukázať na stabilnú rozhodovaciu prax kasačného súdu (napr. rozsudky vo veciach sp.zn. 1Sžf/10/2015 z 03. februára 2016, sp.zn. 6Sžfk/7/2016 z 27. septembra 2018, sp.zn. 5Sžfk/15/2018 z 30. apríla 2019, sp.zn. 5Sfk/8/2022 z 27. septembra 2023 a i.). 59. Správny súd s poukazom na zistenia správcu dane uvádza, že žalobca nepreukázal realizáciu fakturovaných plnení, ani nepredložil doklady, ktoré by vyvrátili pochybnosti správcu dane o tom, že sa zdaniteľné plnenia reálne uskutočnili tak, ako deklaroval žalobca. Priami deklarovaní dodávatelia žalobcu popreli uskutočnenie zdaniteľných obchodov tak, ako deklaroval žalobca faktúrami, resp. výslovne popreli vystavenie sporných faktúr pre žalobcu. Faktúry vystavené pre žalobcu sa nenachádzali medzi vystavenými faktúrami deklarovaných dodávateľov, resp. ich existenciu nebolo možné overiť z dôvodu nemožnosti predloženia účtovníctva. Žalobca v súvislosti s odpočítaním dane z dodaní tovarov a služieb od spoločností Adept School. s.r.o., AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o. a Salanci - LMS s.r.o. predložil dôkazy, ktoré správca dane nepovažoval za hodnoverné, pretože v kontexte ostatných zistení nepreukazujú, kto vykonal jednotlivé zdaniteľné obchody ani to, že došlo k dodaniu služieb tak a v takom rozsahu, ako je to uvedené na sporných faktúrach. 60. Správny súd konštatuje, že z dokazovania správcu dane vyplynulo, že realizáciu predmetných a posudzovaných obchodov iným platiteľom dane potvrdzujú v zásade jedine predložené faktúry a tvrdenia žalobcu. Vzhľadom na uvedené preto z pohľadu správneho súdu daňové orgány po vykonanom dokazovaní dôvodne spochybnili, že zdaniteľné plnenia dodali žalobcovi ním deklarovaní dodávatelia, u ktorých by v súvislosti s týmto dodaním vznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 zákona o DPH. Daňové orgány preniesli dôkazné bremeno ohľadom splnenia jednej z hmotnoprávnych podmienok práva na odpočítanie dane opätovne na žalobcu. Žalobcovi boli pochybnosti správcu
dane v priebehu konania zrejmé, pretože bol preukázateľne opakovane vyzývaný na predloženie dokladov na preukázanie svojich tvrdení deklarovaných na faktúrach a na vysvetlenia. Správca dane písomne ešte pred vydaním protokolu podrobne oboznámil žalobcu s kontrolnými zisteniami spolu so špecifikovanými pochybnosťami a výzvou na predloženie dôkazov (výzva č. 100367409/2020 zo dňa 06. februára 2020). Aj napriek svojmu vyjadreniu, žalobca nepredložil žiadne dôkazné prostriedky, preukazujúce skutočné naplnenie zákonných podmienok uvedených v § 49 zákona o DPH. V písomnom oznámení o kontrolných zisteniach a aj v protokole správca dane podrobne špecifikoval nepresnosti a nezhody, ktoré zistil, najmä vyplývajúce z faktúr predkladaných žalobcom v porovnaní s faktúrami získanými od subjektov označovaných žalobcom za dodávateľov (Adept School s. r. o., AUTOSERVIS QUATRO, s. r. o. a Salanci - LMS s.r.o.), ako aj pochybnosti vyplývajúce z vyjadrení A. D. a E. F. zo spoločnosti AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o., E. E. J. zo spoločnosti Adept School s.r.o., ako aj C. G. F. zo spoločnosti Salanci - LMS s.r.o., a to v porovnaní s obsahom faktúr predložených žalobcom. Ďalej správca dane poukázal na informácie získané prostredníctvom Kriminálneho úradu finančnej správy, či informácie získané z daňovej kontroly vykonanej v spoločnosti Adept School s.r.o. Spolu s protokolom zaslal správca dane žalobcovi výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam v protokole, ku ktorému sa žalobca vyjadril až po lehote, pričom relevantné dôkazy nedoložil. Súd má za to, že správca dane v oznámení o kontrolných zisteniach ako aj v protokole jasne uviedol, že nie len, že má pochybnosti, ale aj v čom spočívajú a že nemá preukázanú reálnosť uskutočnených zdaniteľných obchodov, čím preniesol dôkazné bremeno na žalobcu. Žalobca ani dodatočne ďalšími dôkazmi neodstránil pochybnosti správcu dane. Správny súd, vychádzajúc z vyššie uvedeného a zo zistení správcu dane, konštatuje, že žalobca nepreukázal, že mu bola služba dodaná inou zdaniteľnou osobou, pričom žalobca ani iného (možného) dodávateľa v pozícii zdaniteľnej osoby netvrdil ani nepreukazoval, a teda v danom prípade nebolo potrebné zaoberať sa otázkou, či deklarované plnenia nemohli byť zabezpečené subdodávateľsky. V posudzovanej veci bolo aj s poukazom na vyššie popísané aspekty a mechanizmus prenosu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom na žalobcovi, aby relevantným spôsobom (nielen formálnymi dokladmi - faktúrou) preukázal oprávnenosť ním uplatneného nároku na odpočítanie dane v príslušnom zdaňovacom období, t. j. že deklarované zdaniteľné plnenie, ktorého existencia nebola spochybnená, dodal žalobcovi iný platiteľ dane. Dôkazné bremeno, ktorým bol žalobca v predmetnom daňovom konaní zaťažený, preto správny súd považuje za primerané, pretože pokiaľ si žalobca uplatňuje nárok na odpočet dane, možno od neho spravodlivo požadovať, aby vedel vysvetliť, preukázať (či už predložením alebo označením dôkazov) podstatu ním realizovaného obchodného vzťahu. S ohľadom na vyššie uvedené správny súd považuje za nedôvodnú námietku žalobcu, že ho správca dane neprimerane zaťažil dôkazným bremenom bez splnenia si povinnosti opakovane ho vyzvať k súčinnosti a k vysvetleniu predložených dôkazov a na odstránenie pochybností. 61. Námietku žalobcu, že správca dane pri výkone kontroly nedostatočne zistil skutočný stav, správny súd vyhodnotil ako nedôvodnú. Správca dane viedol dokazovanie v zmysle zásady objektívnej pravdy, snažil sa presne a úplne zistiť skutkový stav veci tým, že si zaobstaral podklady a dôkazy nevyhnutné pre rozhodnutie, použil aj vyjadrenia konateľov iných daňových subjektov. Správny súd má za to, že žalobca v daňovom konaní a ani v žalobe neuviedol také dôkazy a argumenty, ktoré by boli spôsobilé vyvrátiť závery správcu dane o tom, že žalobca nepreukázal nadobudnutie tovarov a služieb od dodávateľov (Adept School s.r.o., AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o. a Salanci - LMS s.r.o.) v kontrolovanom zdaňovacom období. Námietka žalobcu o nedostatočnom zistení skutkového stavu pre nevypočutie ním navrhovaných svedkov je nedôvodnou, rovnako ako aj námietka ohľadom nevypočutia svedkyne E. E. J. v jeho prítomnosti. Z obsahu administratívneho spisu vyplýva, že menovaná nebola v preskúmavanom administratívnom konaní vypočúvaná ako svedok, ale správca dane použil dokumenty získané v súvislosti s inou daňovou kontrolou ohľadom iného daňového subjektu (Adept School s.r.o. ), v ktorom bola menovaná konateľkou. Správca dane použil tieto dokumenty - zápisnice z výsluchu svedka ako dôkaz a so zistenými skutočnosťami oboznámil aj žalobcu. Obdobne správca dane postupoval aj pri spoločnosti AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o. Uvedený postup je v súlade s § 24 ods. 4 daňového poriadku. Námietku žalobcu o nevypočutí C. B. ako svedka ohľadom jeho vedenia účtovníctva v spoločnosti Adept School s.r.o vyhodnotil správny súd tiež ako nedôvodnú. Správca dane pri preverovaní vychádzal z výpovedí konateľov deklarovaných dodávateľov, pričom C. B. nebol v rozhodnom čase osobou splnomocnenou zastupovať niektorého z deklarovaných dodávateľov. Pokiaľ C. B. mal vystupovať ako konateľ spoločnosti ENVIRO s.r.o., s ktorou mal žalobca spolupracovať v iných zdaňovacích obdobiach, správny súd poukazuje na to, že v prípade preverovaného zdaňovacieho obdobia jún 2017 neboli preverované žalobcove obchody so spoločnosťou ENVIRO s.r.o. Z administratívneho spisu vyplynulo, že pán B. využil právo nepodať vysvetlenie už pred KÚFS z dôvodu, že by si mohol privodiť nebezpečenstvo
trestného stíhania, ako aj tá skutočnosť, že pán B. sa už v rámci daňovej kontroly spoločnosti ENVIRO, s. r. o. nedostavil ako jej konateľ k správcovi dane. Okrem uvedeného správca dane vzal do úvahy čestné vyhlásenie pána B. o vytopení účtovníctva v prípade dodávateľa AUTOSERVIS QUATRO, s.r.o. a taktiež daňové orgány vo svojich rozhodnutiach poukázali aj na okolnosti vedenia účtovníctva touto osobou v spoločnosti Adept School s.r.o - s pánom B. spoločnosť nemala žiadnu zmluvu, spolupracovali na základe odporúčania jeho priateľky, ktorá bola žiačkou Adept School s.r.o. Nevykonanie výsluchu pána B. z pohľadu správneho súdu nemalo vplyv na zákonnosť rozhodnutia správcu dane v spojení s napadnutým rozhodnutím žalovaného. 62. Námietku o nesprávnom vyhodnotení dôkazov považuje súd za nedôvodnú z nasledovných dôvodov: daňový poriadok určuje procesný postup daňového orgánu, ktorý je povinný vykonať z vlastnej iniciatívy také dokazovanie, ktoré môže prispieť k presnému a úplnému objasneniu veci, a to aj bez návrhu účastníkov konania. Je oprávnený rozhodnúť, ktoré dôkazy a v akom rozsahu vykoná, a ktoré skutočnosti stačí osvedčiť inými podkladmi. Hodnotenie vykonaných dôkazov je vecou správnej úvahy správcu dane, ktorý posudzuje, či sa určitá skutočnosť má považovať za dokázanú, či vykonané dôkazy postačujú alebo či treba obstarať ešte iné podklady pre rozhodnutie. Aj keď dokazovanie v daňovom konaní vedie správca dane, dôkazné bremeno spočíva na daňovom subjekte. V rámci dokazovania posudzuje správca dane závažnosť jednotlivých dôkazných prostriedkov a tiež vyhodnocuje vierohodnosť jednotlivých dôkazných prostriedkov. Žalobca na svoju obranu uviedol všetky dôkazy, ktoré predložil správcovi dane, ale z administratívneho spisu súdu vyplynulo, že medzi nimi nie sú žiadne relevantné dôkazy, ktoré by vyvrátili tvrdenia konateľov dodávateľov, že tovar ani služby žalobcovi neposkytli a ani dôkazy, ktorými by napríklad zdôvodnil, prečo mal v jeho predložených faktúrach uvádzané iné čísla účtov a bánk ohľadom úhrad. 63. Správny súd dal za pravdu daňovým orgánom pri ich zdôvodnení, prečo nevykonali žalobcom navrhovaný dôkaz v podobe miestneho zisťovania a uvádza, že daňovými orgánmi bolo spochybnené dodanie tovaru a služieb od deklarovaných dodávateľov, nie existencia plnenia, preto miestne zisťovanie u žalobcu v tomto smere nie je spôsobilé zmeniť doterajšie výsledky dokazovania a prípadne by zdokladovalo len existujúci tovar, resp. službu, ale nie to, že tieto boli dodané konkrétnymi dodávateľmi. 64. Námietka žalobcu, že sa správca dane nezaoberal ním predloženými dôkazmi, je nedôvodná. Z obsahu administratívneho spisu ako aj prvostupňového rozhodnutia a napadnutého rozhodnutia žalovaného je zrejmé, že správca dane sa podrobne zaoberal dôkazmi, ktoré mu boli v rámci daňového a vyrubovacieho konania predložené, vyhodnocoval ich jednotlivo aj vo vzájomných súvislostiach, porovnával jednotlivé získané dôkazy. To, že dôkazy správca dane nevyhodnotil podľa predstáv žalobcu, nemôže byť hodnotené ako vada konania správcu dane. 65. S poukazom na vyššie uvedené správny súd konštatuje, že žalobné námietky neboli spôsobilé spochybniť zákonnosť a vecnú správnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného. Rozhodnutia daňových orgánov vychádzajú z riadne zisteného skutkového stavu, sú jasné, zrozumiteľné a obsahujú všetky zákonné náležitosti. Daňové orgány v odôvodnení svojich rozhodnutí jasne a výstižne vysvetlili, ktoré skutočnosti nepovažovali za preukazné, z ktorých dôkazov vychádzali a akými úvahami sa pri hodnotení dôkazov riadili a ako právnu vec posúdili. Správny súd sa stotožnil so záverom žalovaného, že v danom prípade žalobca neuniesol dôkazné bremeno, keďže nepreukázal reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov, osobitne vo vzťahu k splneniu hmotnoprávnej podmienky spočívajúcej v tom, že zdaniteľné plnenia mu boli dodané iným platiteľom dane - osobou registrovanou pre DPH, pričom v dôsledku uvedeného možno taktiež konštatovať, že u osôb, ktoré boli žalobcom označené ako dodávatelia, nevznikla daňová povinnosť podľa § 19 zákona o DPH, čím nebola splnená ani základná podmienka pre vznik práva na odpočet dane. Správny súd uzatvára, že napadnuté rozhodnutia sú vydané v súlade so zákonom o DPH v spojení s daňovým poriadkom a z obsahu administratívneho spisu je zrejmé, že dokazovanie bolo vykonané náležite a v hodnotení dôkazov správcu dane ako aj žalovaného správny súd nezistil právne pochybenia ani logické nesprávnosti a ani takú vadu konania, ktorá by mala vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia, preto žalobu ako nedôvodnú v súlade s § 190 SSP zamietol. 66. Pre úplnosť správny súd uvádza, že žalobca po uplynutí lehoty na podanie správnej žaloby doplnil vo svojej replike nové žalobné body (bod 17 odôvodnenia tohto rozsudku), na ktoré správny súd v zmysle § 62 ods. 1 SSP v spojení s § 134 ods. 1 SSP neprihliadal.
67. O nároku na náhradu trov konania rozhodol súd podľa § 168 v spojení s § 175 ods. 1 SSP, avšak vo veci úspešnému žalovanému žiadne dôvodne vynaložené trovy konania nevznikli, žiadne si ani neuplatnil, ide o orgán štátnej správy, a preto mu súd náhradu trov konania nepriznal. 68. Toto rozhodnutie senát Správneho súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 139 ods. 4 SSP).
(§
Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť do 30 dní od jeho doručenia, na Správny súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.