Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Prešov Spisová značka: 2S/44/2014 Identifikačné číslo súdneho spisu: 8014200656 Dátum vydania rozhodnutia: 06. 02. 2015 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Katarína Morozová Nemcová ECLI: ECLI:SK:KSPO:2015:8014200656.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Prešove v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Kataríny Morozovej Nemcovej a sudkýň JUDr. Ľuboslavy Mruškovičovej a JUDr. Moniky Tobiašovej, v právnej veci žalobcu Y. A., trvale bytom ul. Y. XXX/XX, XXX XX B. C., právne zastúpeného Prosman a Pavlovič, advokátska kancelária, s.r.o., konajúcej JUDr. Marošom Prosmanom, konateľom a advokátom, so sídlom v Trnave, ul. Hlavná č. 31, 917 01 Trnava, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu SR, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, adresa na doručovanie Mierová 23, 815 11 Bratislava, o preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného zo dňa 11. marca XXXX č.: XXXXXXX/XXXXX/XXXX/CI na základe žaloby jednohlasne takto r o z h o d o l : Žalobu z a m i e t a. Náhradu trov konania účastníkom n e p r i z n á v a. o d ô v o d n e n i e : Včas podanou žalobou sa žalobca domáhal preskúmania rozhodnutia žalovaného, ktoré žiadal zrušiť a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie a priznať trovy konania. Žalobca v žalobe dôvodil tým, že rozhodnutie žalovaného ako aj postup sú nezákonné z dôvodov nedostatočne zisteného skutkového stavu na posúdenie veci, nesprávneho právneho posúdenia veci a v konaní bola zistená taká vada, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia, pritom poukázal na výrok prvostupňového rozhodnutia a rozhodnutia žalovaného. Ďalej argumentoval tým, že tak v odvolaní, vo vyjadrení k určeniu dane namietal, že nebola odobratá vzorka, čím správcovi dane chýba podstatný a kľúčový dôkaz o predmete dane. Správca dane vykonal síce daňový dozor v priestoroch autoservisu, ktorých vlastníkom je T. A., avšak aj napriek jeho prítomnosti pri daňovom dozore nebola odobratá vzorka z tovaru nachádzajúceho sa v uvedených priestoroch. Z Protokolu o odobratí vzorky vyplýva, že táto bola odobratá v garáži č. XXXX patriacej J. T., čo bolo vykonané podľa žalobcu v rozpore s tým, čo žalovaný tvrdí vo svojom rozhodnutí. Predmetom vyrubovacieho konania podľa žalobcu je tovar, o ktorom má žalovaný podozrenie, že je tabakom v množstve 518,30 kg zaisteného v priestoroch autoservisu a základným predpokladom pre vyrubenie dane je ustálenie, či tovar je predmetom dane a na to môžu slúžiť jedine výsledky odborných expertíz na základe odobratých vzoriek. Teda zákonná podmienka vyjadrená v § 48 ods. 5 Daňového poriadku nebola splnená, pretože správca dane nepoužil ako výhodu pre žalobcu absenciu odobratej vzorky a neprihliadol na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt. Žalobca poukázal v žalobe na to, že pomôcky uvedené správcom dane (výzva na podanie daňového priznania a oznámenie o určovaní dane podľa pomôcok) sú len procesnými úkonmi a podľa neho ani jedna z pomôcok nie je pomôcka, na základe ktorej by bolo možné ustáliť, že tovar je predmetnom dane. Dôvodil opätovne tým, že bez vzorky odobratej pri daňovom dozore z tovaru, ktorý má byť následne predmetom daňovej kontroly nie je možné viesť konanie vo veci vyrubenia dane. Keďže v konaní boli použité pomôcky, ktoré nesmerujú k zisteniam o základe dane a sadzbe dane a správca dane, ani žalovaný neprihliadol na skutočnosť, že z tovaru nie je odobratá vzorka, porušil ustanovenia § 48 ods. 5 Daňového poriadku. Ďalej žalobca argumentoval tým, že ak toto namietal, že nebola odobratá vzorka z tovaru z autoservisu, bolo povinnosťou žalovaného na túto „výhodu“ prihliadať a daňové konanie zastaviť. Takýto postup je v súlade s § 3 ods. 1 v spojení s ustanovením § 48 ods. 5 Daňového poriadku. Žalovaný svojim postupom porušil článok 48 ods. 2 a 47 ods. 3 Ústavy SR, pričom vo svojom vyjadrení z 06.05.2013 žalobca na túto podstatnú vadu konania poukázal. Zároveň namietal, že rozhodnutie správcu dane nie je schopné prieskumu v intenciách § 74 ods. 5 Daňového poriadku a zároveň argumentoval poukazom na ustanovenie § 24 ods. 1 Daňového poriadku, ktoré nebolo dodržané s poukazom na § 48 ods. 5 a § 63 ods. 5 Daňového poriadku, nakoľko podľa neho žalovaný ako odvolací orgán mal rozhodnutie správcu dane zrušiť a uložiť mu rešpektovať § 48 ods. 5 Daňového poriadku. Preto považuje rozhodnutie žalovaného aj prvostupňové rozhodnutie colného úradu za nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov a teda v rozpore s § 3 ods. 1 v spojení s § 63 ods. 5 Daňového poriadku. K žalobe sa písomným podaním zo dňa 23.06.2014 vyjadril žalovaný, ktorý s poukazom na dôvody napadnutého rozhodnutia navrhol žalobu v celom rozsahu zamietnuť. Z administratívneho spisu predloženého žalovaným mal súd preukázané, že Colný úrad W. rozhodnutím zo dňa 04.12.2013 pod č.: XXXXXXX/X/XXXXXX/XXXX ako príslušný orgán na základe zákona č. 333/2011 Z.z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní, poplatkov a colníctva v znení neskorších predpisov vydal predmetné rozhodnutie, ktorým v zmysle § 68 ods. 2 v spojení s ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 331/2011 v znení neskorších predpisov určil daňovému subjektu - fyzickej osobe Y. A., r.č. XX XX XX/XXXX, Y. XXX/ XX, XXX XX B. C. základ spotrebnej dane z tabakových výrobkov za zdaňovacie obdobie 15.02.2008 v množstve 518,30 kg tabaku a vyrubil spotrebnú daň z tabakových výrobkov za zdaňovacie obdobie 15.02.2008 vo výške 33.204,50 Eur, ktoré určil Colný úrad W., pobočka Colného úradu, W. 1, XXX XX B. C. podľa pomôcok. Daňovému subjektu vznikla daňová povinnosť na spotrebnej dani z tabakových výrobkov za zdaňovacie obdobie 15.02.2008 podľa § 11 ods. 2 písm. a) zákona č. 106/2004 Z.z. v znení platnom a účinnom v čase vzniku daňovej povinnosti a podľa § 12 ods. 2 písm. a) zákona č. 106/2004 Z.z. je osobou povinnou platiť daň. Výrok rozhodnutia odôvodnil prvostupňový správny orgán tým, že daňový subjekt nepodal daňové priznanie do troch pracovných dní odo dňa vzniku daňovej povinnosti dňa 15.02.2008 a neurobil tak ani na základe výzvy správcu dane na podanie daňového priznania a zaplatenie spotrebnej dane z tabakových výrobkov zo dňa 08.08.2012. Správca dane citoval ustanovenie § 15 ods. 3 Daňového poriadku a dôvodil tým, že daňovému subjektu vznikla dňa 15.02.2008 daňová povinnosť podľa § 11 ods. 2 písm. a) zákona č. 106/2004 Z.z. o spotrebnej dani z tabakových výrobkov v znení platnom a účinnom v čase vzniku daňovej povinnosti z dôvodu zistenia držby tabaku, na ktorého obchodný názov ako aj hmotnosť kilogramov poukázal v odôvodnení rozhodnutia. Pri stanovení spotrebnej dane boli použité zo strany správcu dane pri určení dane pomôcky, ktoré použil v súlade s ustanovením § 48 ods. 3 Daňového poriadku a to konkrétne zápisnica o miestnom zisťovaní, rozhodnutia o zabezpečení tovaru, ako aj rozhodnutie o prepadnutí tovaru, výzva na podanie daňového priznania a zaplatenia dane z 08.08.2012, Oznámenie zo dňa 04.09.2012, Oznámenie o určovaní dane podľa pomôcok zo dňa 23.01.2013. Ďalej prvostupňový správny orgán poukázal na postup Colného úradu W., ktorý predchádzal vydaniu samotného rozhodnutia s poukazom na vykonanú súčinnostnú akciu s colníkmi pobočky Colného kriminálneho úradu W., príslušníkmi úradu Justičnej a kriminálnej polície W. a úradu Hraničnej a cudzineckej polície W. zo dňa 15.02.2008 zameranú na odhaľovanie priestupkovej a trestnej činnosti v súvislosti s tovarom, na ktoré sa uplatňuje spotrebná daň. Prvostupňový správny orgán teda poukázal na celý postup, ktorý predchádzal vydaniu rozhodnutia, ako aj na jednotlivé rozhodnutia, ktorými jednak zabezpečoval tovar, ako aj rozhodol o jeho následnom prepadnutí. Správca dane poukázal na obsah ustanovenia § 11 ods. 2 písm. a) zákona č. 106/2004 Z.z., podľa ktorého daňová povinnosť vzniká aj dňom zistenia tabakových výrobkov, ktoré sa nachádzajú, alebo sa nachádzali u osoby, ak táto osoba nevie preukázať pôvod, alebo spôsob nadobudnutia tabakových výrobkov v súlade s týmto zákonom a to bez ohľadu na to, či nakladá alebo nakladala s tabakovými výrobkami ako vlastnými, pričom podľa ustanovenia § 12 ods. 2 písm. a) citovaného zákona osobou povinnou platiť daň pri vzniku daňovej povinnosti podľa § 11 ods. 2 citovaného zákona je osoba, ktorá nevie preukázať v súlade s týmto zákonom pôvod, alebo spôsob nadobudnutia tabakových výrobkov u nej zistených, ktoré sa u nej nachádzajú, alebo sa u nej nachádzali a to bez ohľadu na to, či nakladá alebo nakladala s tabakovými výrobkami ako vlastnými. S poukazom na ustanovenie § 165 Daňového poriadku, správca dane začal konanie vo veci vzniku daňovej povinnosti, ktoré je novým a samostatným konaním a výzvou na podanie daňového priznania a zaplatenie spotrebnej dane zo dňa 08.08.2012 vyzval daňový subjekt, aby podal daňové priznanie. Nakoľko sa jedná o nové a samostatné konania správca dane postupoval podľa zákona č. 563/2009 Z.z. Podľa § 48 ods. 1 citovaného zákona, správca dane zistí základ dane a určí daň podľa pomôcok, ak daňový subjekt nepodá daňové priznanie ani na výzvu správcu dane. Na základe uvedených skutočností preto v súlade s ustanovením § 48 ods. 2 citovaného zákona zaslal Colný úrad W. daňovému subjektu oznámenie o určovaní dane podľa pomôcok zo dňa 23.01.2013, v ktorom mu oznámil, že dňa 25.01.2013 začína colný úrad určovať daň podľa pomôcok z uvedeného tabaku, ktorý bol jeho osobe zadržaný. Správca dane nezistil žiadne okolnosti v zmysle ustanovenia § 48 ods. 5 citovaného zákona, z ktorých by vyplývali výhody pre daňový subjekt pri určovaní dane, aj keď ním neboli uplatnené. Na základe výsledku colný úrad vypočítal spotrebnú daň z tabaku podľa príslušných ustanovení zákona č. 106/2004 Z.z. v znení účinnom v čase zistenia predmetného tabaku a to podľa ustanovenia § 5 ods. 1, ods. 6 a § 6 ods. 1 citovaného zákona. Protokol o určení dane podľa pomôcok zo dňa 21.03.2013 spolu s výzvou na podanie vyjadrenia k Protokolu o určení dane podľa pomôcok zo dňa 21.03.2013 daňový subjekt prevzal 13.04.2013 a právny zástupca daňového subjektu v zmysle § 49 ods. 2 sa písomne vyjadril v lehote 15 dní odo dňa doručenia predmetnej výzvy, ktoré vyjadrenie bolo doručené colnému úradu 09.05.2013. Vo vyjadrení daňový subjekt uviedol, že neboli splnené zákonné predpoklady na určenie dane podľa pomôcok a ide o predčasné závery o vzniku daňovej povinnosti, pričom tovar podľa neho nemal byť predmetom dane. Ďalej daňový subjekt uviedol, že správca dane určil daň podľa pomôcok, ktoré nesmerujú k určeniu dane. Podľa neho pomôcky, o ktoré oprel colný úrad svoje skutkové závery v Protokole o určení dane podľa pomôcok, na základe ktorých nemôže podľa daňového subjektu správca dane spoľahlivo určiť daň. Ďalej daňový subjekt vo vyjadrení argumentoval tým, že správca dane neprihliadol na skutočnosti, z ktorých vyplývali výhody pre neho, čím porušil ustanovenie § 48 ods. 5 Daňového poriadku. V tejto súvislosti zdôraznil, že bolo potrebné, aby správca dane prihliadol na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt aj keď ním neboli uplatnené. Daňový subjekt ďalej zdôraznil to, že odobratá bola vzorka z tovaru, ktorý bol zabezpečený v objekte autoservisu P. V celom protokole správca dane síce rozsiahlo popisuje, čo všetko našiel a v akom balení, ale nikde neexistuje jediný dôkaz, čo to bol tabak alebo iný druh tovaru s podobnými charakteristikami ako tabak bez toho, aby bol predmetom dane podľa § 4 zákona č. 106/2004 Z.z. Na základe tohto tvrdenia správca dane teda pre účely zistenia predmetu dane použil vzorku tovaru odobratého v inom čase a na inom miestne, ale takáto vzorka nepredstavuje žiaden dôkaz ani pomôcku o tom, že tovar z autoservisu je totožný so vzorkou iného tovaru. V tejto súvislosti daňový subjekt argumentoval ďalej aj tým, že tovar, ku vlastníctvu ktorého sa postupne prihlásil on sám a ktorý na zabezpečený tabak vo všetkých prevádzkach cestou svojho právneho zástupcu predložil nadobúdacie doklady. Nakoľko všetok zabezpečený tabak bol vlastníctvom Y. A., na tento tabak boli predložené rovnaké, spoločné doklady a bol podľa jednotlivých druhov rovnako balený, správca dane preto pristúpil k odobratiu vzoriek tabaku podľa jednotlivých druhov. Dňa 07.11.2013 bola právnemu zástupcovi daňového subjektu doručená písomnosť - doručenie termínu prerokovania pripomienok k Protokolu o určení dane podľa pomôcok zo dňa 06.11.2013, v ktorom colný úrad daňovému subjektu určil termín na prerokovanie pripomienok na deň 28.11.2013 v čase o 09.00 hod. v pobočke Colného úradu B. C., pričom právny zástupca uvedenú písomnosť prevzal dňa 07.11.2013 a prerokovania pripomienok sa nezúčastnil daňový subjekt ani jeho právny zástupca. O uvedených skutočnostiach bol spísaný Úradný záznam zo dňa 02.12.2013. Na základe preverených skutočností colný úrad rozhodol tak, ako je uvedené vo výrokovej časti tohto rozhodnutia. O odvolaní, ktoré obsahuje totožné skutočnosti ako sú uvádzané jednak vo vyjadrení k protokolu, ako aj v žalobe rozhodlo Finančné riaditeľstvo SR so sídlom Banská Bystrica rozhodnutím zo dňa 11.03.2014 pod č. XXXXXXX/XXXXX/XXXX/CI tak, že nevyhovelo odvolaniu daňového subjektu podľa § 74 ods. 5 Daňového poriadku a rozhodnutie Colného úradu W. zo dňa 04.12.2013 pod sp. zn. XXXXXXX/X/ XXXXXX/XXXX potvrdilo. Žalovaný dôvodil poukazom na prvostupňové rozhodnutie Colného úradu v W., ktorým colný úrad podľa § 68 ods. 2 a 5 zákona č. 563/2009 Z.z. určil odvolateľovi (daňovému subjektu) za zdaňovacie obdobie 15.02.2008 základ spotrebnej dane z tabakových výrobkov v množstve 518,30 kg tabaku a vyrubil spotrebnú daň vo výške 33 204,50 Eur podľa § 11 ods. 2 písm. a) zákona č. 106/2004 Z.z. o spotrebnej dani z tabakových výrobkov v spojení s § 12 ods. 2 písm. a) zákona č. 106/2004 Z.z. Poukázal na dôvody odvolania, ktoré sú ako už súd uviedol totožné s dôvodmi uvedenými v žalobe a zároveň poukázal na celý priebeh konania a postup colného úradu, ktorý predchádzal vydaniu prvostupňového rozhodnutia colného úradu. Žalovaný argumentoval ďalej tým, že odvolateľ nevedel preukázať pôvod, alebo spôsob nadobudnutia tovaru a preto mu vznikla povinnosť podať daňové priznanie, pričom na splnenie tejto povinnosti bol vyzvaný colným úradom písomnou výzvou zo dňa 08.08.2012, na čo reagoval odvolateľ nesúhlasným Oznámením zo dňa 22.08.2012. Colný úrad preto pristúpil k určeniu spotrebnej dane podľa pomôcok, o čom odvolateľa informoval Oznámením z 23.01.2013. Postup a výsledok určenia spotrebnej dane zaznamenal správca dane v Protokole z 21.03.2013, ku ktorému sa odvolateľ vyjadril písomným vyjadrením z 06.05.2013. Na prerokovaní protokolu o určení spotrebnej dane podľa pomôcok, ktorý bol stanovený Colným úradom W. na deň 28.11.2013 sa nedostavil tak daňový subjekt, ako aj jeho právny zástupca a preto prvostupňový správny orgán vydal rozhodnutie, voči ktorému podal daňový subjekt odvolanie. Žalovaný ďalej v odôvodnení rozhodnutia citoval príslušné ustanovenia zákona č. 106/2004 Z.z. o spotrebnej dani z tabakových výrobkov, ako aj zákona č. 563/2009 Z.z. Daňového poriadku a zároveň sa podrobne vyjadril ku všetkým námietkam odvolateľa podaných v odvolaní. Konštatoval, že sa nestotožňuje s námietkou odvolateľa, že určenie základu a sadzby spotrebnej dane je predčasné z dôvodu vedených súdnych konaní, ako aj z dôvodu akceptácie listinných dokladov odvolateľa daňovým úradom. Colný úrad ako správca dane posudzuje vznik daňovej povinnosti odvolateľa a pristupuje k určeniu základu a sadzby spotrebnej dane samostatne zo zákona v autonómnom daňovom konaní, vedenom v režime osobitného procesného postupu, v ktorom sa vykonáva komplexné dokazovanie a v ktorom odvolateľ ako účastník má právo hájiť svoje práva a oprávnené záujmy. Colný úrad bez ohľadu na vedenie súdnych konaní, či postoja daňového úradu s poukazom na predmet dane začal toto konanie. Ďalej odvolací orgán považuje za nedôvodné aj ďalšie námietky odvolateľa, hlavne že je otázne, či uvedený tovar je predmetom dane, pričom podľa žalovaného táto námietka predstavuje iba účelovú obranu zo strany daňového subjektu, pričom správny orgán dôvodí tým, že zákon č. 106/2004 Z.z. tabak a tabakové výrobky definuje presne vo svojom ustanovení § 4 a zároveň poukazuje na to, že v opačnom prípade by uplatnenie zákona č. 106/2004 Z.z. bolo vylúčené, keďže pri každom nakladaní a tým aj súvisiacou formálnou deklaráciou, faktúrami, dodacími listami a pokladničnými bločkami by bolo pri zamýšľanej transakcii najprv potrebné znalecké skúmanie, pričom znalecké skúmanie zisteného tabaku je fakultatívne a správca dane k nemu pristúpi napr. na účely zistenia pôvodu tabakového výrobku, alebo keď daňový subjekt tvrdí, že sa jedná o denaturovaný tabak, čo v tomto prípade nebolo. Ako vyplýva zo záverov CR SR jednoznačne bolo konštatované, že vzorku tvorili tabakové listy a tabakový prach a neobsahovala prímesy netabakového charakteru. Z expertízy ďalej vyplynulo popretie tvrdení odvolateľa o denaturácii tabaku a naopak v spojení s charakteristikou tabaku v zmysle § 4 citovaného zákona bolo potvrdené, že vzorka predstavuje tabak podliehajúci spotrebnej dani podľa zákona č. 106/2004 Z.z. Neobstojí ani zdôraznenie odvolateľa, že CR SR skonštatovalo iba, že nevylučuje zatriedenie vzorky do položky 240310 HS, pričom ustanovenie § 4 citovaného zákona tabak ako tovar podliehajúci spotrebnej dane nedefinuje vo vzťahu k jeho zatriedeniu v položke HS. Tvrdenie daňového subjektu je len jeho subjektívnym konštatovaním bez dôkaznej sily, preto v konkrétnom prípade ani nebolo čo zo strany colného úradu vyvracať to, na čo poukázal daňový subjekt. Na dôvažok dôkazné kroky správcu dane už stavia samotné tvrdenie odvolateľa do pozície nepravdy. Odvolací orgán ďalej nesúhlasil ani s ďalšou námietkou odvolateľa, že pomôcky, ktoré uviedol colný úrad v Protokole o určení dane podľa pomôcok nie sú pomôckami, ktoré by smerovali k záverom o určení základu dane a sadzby dane. Odvolací orgán zdôraznil, že z ustanovenia § 48 ods. 3 Daňového poriadku vyplýva, čo sú to pomôcky a v konkrétnom prípade pre určenie základu dane boli rozhodujúce informácie o druhu zisteného tovaru, jeho množstve, či dôvody, prečo vznikla odvolateľovi daňová povinnosť a prečo colný úrad pristúpil k určeniu dane na základe pomôcok. Je zrejmé, že v konkrétnom prípade najrelevantnejším dokladom potvrdzujúcim zistenie tovaru, jeho charakter, množstvo je Zápisnica o miestnom zisťovaní zo dňa 15.02.2008 a taktiež doklad - bezúspešná výzva správcu dane na podanie daňového priznania preukazujúca oprávnenosť ale aj povinnosť správcu dane k určeniu spotrebnej dane podľa pomôcok. Vzhľadom na skutkový stav preto s poukazom na dostatočne deklarované pomôcky v zmysle § 49 ods. 1 Daňového poriadku podľa odvolacieho orgánu postupoval Colný úrad W. správne. Pri určení dane ďalej postupoval správca dane aj v súlade s ustanovením § 48 ods. 5 Daňového poriadku, čo namietal v námietkach odvolateľ, pretože aj keď ustanovenie § 48 ods. 5 nepredstavuje zakotvenie samostatného špeciálneho procesného inštitútu vo vzťahu k určovaniu dane podľa pomôcok, avšak uvedené ustanovenie zo strany zákonodarcu predstavuje duplicitné zdôraznenie povinnosti správcu dane postupovať pri určení dane podľa pomôcok v súlade so zásadou zákonnosti a zásadou ochrany daňového subjektu, ktoré Daňový poriadok zakotvuje v § 3 a to práve vzhľadom na skutočnosť, že na určení základu dane a jej výšky podľa pomôcok v prvom rade participuje iba správca dane. Z citovaného ustanovenia podľa odvolacieho orgánu nevyplýva teda, že by pri určení dane podľa pomôcok mal správca dane pri vedení konania v dokazovaní a hodnotení dôkazov postupovať inak, viac na prospech daňového subjektu, než v zmysle všeobecného zákonného postupu. Ak teda správca dane postupuje v súlade so zásadou zákonnosti a ochrany daňového subjektu pri určení dane podľa pomôcok, z ustanovenia § 48 ods. 5 Daňového poriadku nevyplýva, že by správca dane mal výslovne v protokole o určení dane podľa pomôcok konštatovať, či prihliadal resp. či zistil dôvody, ktoré sú na prospech daňového subjektu. Výslovne v protokole o určení dane neanalyzuje posudzovanie prípadu podľa § 48 ods. 5 Daňového poriadku, čo však neznamená, že v intenciách uvedeného ustanovenia nepostupoval, keďže dané skutočnosti, či správca dane postupoval v súlade s ustanoveniami § 3 a § 48 ods. 5 Daňového poriadku budú vyplývať zo samotného komplexného obsahu protokolu o určení dane, resp. rozhodnutia o vyrubení dane. Na základe uvedeného preto odvolací orgán s poukazom na ustanovenie § 11 ods. 2 písm. a) zákona č. 106/2004 Z.z., ako aj podľa obsahu ustanovenia § 48 ods. 5 Daňového poriadku považuje postup správcu dane za správny a zákonný. Neobstojí ani ďalšia námietka odvolateľa podľa žalovaného, že z tovaru, ktorý je predmetom daňového konania nebola odobratá vzorka, pretože dňa 15.02.2008 na základe príkazu na prehliadku iných priestoroch a pozemkov vykonali colníci spolu s príslušníkmi iných zložiek akciu na viacerých miestach a to X. so súpisným číslom XXXX, ako aj W. Q. K. č. X a garáže so súpisným číslom XXXX a pri týchto prehliadkach bol okrem iného zabezpečený tovar, ku vlastníctvu ktorého sa postupne prihlásil odvolateľ. Vo všetkých prípadoch bol balený tabak v rovnakých baleniach a na uvedený tabak predložil odvolateľ rovnaké spoločné doklady o jeho údajnom nadobudnutí od totožných údajných dodávateľov. Z uvedeného teda vyplýva, že vo všetkých prípadoch ide o tovar totožného charakteru, rovnakého pôvodu, iba z rôznym miestom uskladnenia a preto colný úradu odobral na expertízne skúmanie iba vzorku z garáže so súpisným číslom XXXX. Následne sa teda výsledky znaleckého skúmania vzorky uplatnili vo všetkých daňových konaniach, v ktorých predmetom sú skutkové okolnosti prehliadok zo dňa 15.02.2008. Ďalej neobstojí ani posledná námietka odvolateľa a to, že došlo k porušeniu zásady zákonnosti colným úradom podľa § 24 ods. 1 v zmysle ustanovenia § 48 ods. 5 Daňového poriadku, pričom k tejto skutočnosti a námietke sa vyjadroval odvolací orgán už vyššie pri námietke ohľadom použitia ustanovenia § 48 ods. 5 a preto sa s týmto vyjadrením stotožnil. Na základe uvedených skutočností rozhodlo Finančné riaditeľstvo SR tak, ako je uvedené vo výrokovej časti rozhodnutia. Z uvedeného vyplýva, že žalobca sa domáha preskúmania zákonnosti postupu a rozhodnutia správneho orgánu podľa druhej hlavy piatej časti Občianskeho súdneho poriadku, ktorá upravuje rozhodovanie o žalobách proti rozhodnutiam a postupom správnych orgánov. Krajský súd podľa § 250j ods. 1 O.s.p. preskúmal napadnuté rozhodnutie, ako aj konanie, ktoré jeho vydaniu predchádzalo v rozsahu a z dôvodov uvedených v žalobe, vypočul právneho zástupcu žalobcu, ako aj povereného zástupcu žalovaného, oboznámil sa s obsahom administratívneho spisu a jednohlasne dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná, pretože rozhodnutie žalovaného je zákonné a správne a vydané v súlade so zákonom. V správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutia postupov verejnej správy ( ustanovenie § 244 ods. 1 O.s.p. ). V zmysle ustanovenia § 244 ods. 2 O.s.p., v správnom súdnictve preskúmavajú súdy zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov štátnej správy, orgánov územnej samosprávy, ako aj orgánov záujmovej samosprávy a ďalších právnických osôb, ako aj fyzických osôb, pokiaľ im zákon zveruje rozhodovanie o právach a povinnostiach fyzických a právnických osôb v oblasti verejnej správy. Z ustanovenia § 244 ods. 3 vyplýva, že rozhodnutiami správnych orgánov sa rozumejú rozhodnutia vydané nimi v správnom konaní, ako aj ďalšie rozhodnutia, ktoré zakladajú, menia alebo zrušujú oprávnenia a povinnosti fyzických alebo právnických osôb alebo ktorými môžu byť práva, právom chránené záujmy alebo povinnosti fyzických osôb alebo právnických osôb priamo dotknuté. Postupom správneho orgánu sa rozumie aj jeho nečinnosť. Podľa § 247 ods. 1 O.s.p., podľa ustanovení tejto hlavy sa postupuje v prípadoch, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu, a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu. Podľa § 247 ods. 2 O.s.p., pri rozhodnutí správneho orgánu vydaného v správnom konaní je predpokladom postupu podľa tejto hlavy, aby išlo o rozhodnutie, ktoré po vyčerpaní riadnych opravných prostriedkov, ktoré sa preň pripúšťajú, nadobudlo právoplatnosť. Pri preskúmavaní zákonnosti a postupov správneho orgánu súd prihliada len na tie vady pred správnym orgánom, ktoré mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 3 O.s.p.). V súlade s právnym názorom vysloveným Ústavným súdom SR v jeho rozhodnutí II. US 10/1999 senát krajského súdu argumentuje tým, že v právnom štáte nemožno odmietnuť ochranu základného práva alebo slobody, ako aj procesným nedostatkom, ktorý nespôsobila osoba namietajúca porušenie svojho základného práva. Vychádzajúc z obsahu žalobných námietok žalobcu krajský súd predovšetkým skúmal, či správne orgány zistili dostatočne skutkový stav, či tento správne právne posúdili a hlavne či bol dodržaný procesný postup, či je teda dôvodná námietka žalobcu o poručení zákonnosti s poukazom na ustanovenie § 3, ako aj ustanovenia § 48 ods. 5 Daňového poriadku, ako aj príslušných ustanovení zákona o spotrebnej dani z tabakových výrobkov. Ako vyplýva z ustanovenia § 3 ods. 1 Daňového poriadku, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku účinného v čase vydania napadnutého rozhodnutia, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku účinného v čase vydania napadnutého rozhodnutia, ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Podľa § 48 ods. 1 citovaného zákona, správca dane zistí základ dane a určí daň podľa pomôcok, ak daňový subjekt a) nepodá daňové priznanie ani na výzvu správcu dane, b) nesplní povinnosť v lehote určenej správcom dane vo výzve na odstránenie nedostatkov daňového priznania a správca dane nezačal daňovú kontrolu, c) nesplní pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho nemožno daň správne zistiť, alebo d) neumožní vykonať daňovú kontrolu. Podľa § 48 ods. 2 citovaného zákona, správca dane oznámi daňovému subjektu určovanie dane podľa pomôcok, ak nastanú skutočnosti uvedené v odseku 1, pričom dňom začatia určovania dane podľa pomôcok je deň uvedený v oznámení. Určovanie dane podľa pomôcok vykoná správca dane, ktorý doručil daňovému subjektu oznámenie podľa prvej vety. Podľa § 48 ods. 3 citovaného zákona, správca dane je pri určení dane oprávnený použiť pomôcky, ktoré má k dispozícii alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom. Pomôckami môžu byť najmä listiny, daňové priznania, výpisy z verejných zoznamov, daňové spisy iných daňových subjektov, znalecké posudky a výpovede svedkov v iných daňových veciach, správy a vyjadrenia iných správcov dane, štátnych orgánov a obcí, záujmových združení a vlastné poznatky správcu dane zo zdaňovania dotknutého daňového subjektu, ako aj jemu podobných daňových subjektov. Podľa § 48 ods. 5 citovaného zákona, pri určení dane podľa pomôcok je správca dane povinný prihliadnuť tiež na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené. Podľa § 49 ods. 1 citovaného zákona, o určení dane podľa pomôcok správca dane vyhotoví protokol o určení dane podľa pomôcok, ktorý doručí daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie. Na obsah tohto protokolu sa primerane vzťahuje § 47. Súčasťou protokolu o určení dane podľa pomôcok je aj súpis pomôcok, na základe ktorých správca dane určil daň. Podľa § 4 ods. 1 zákona č. 106/2004 Z.z. o spotrebnej dani tabakových výrobkov, predmetom dane sú tabakové výrobky vyrobené na daňovom území, dodané na daňové územie z iného členského štátu alebo dovezené na daňové územie z územia tretieho štátu. Podľa § 4 ods. 2 citovaného zákona, tabakovým výrobkom sa na účely tohto zákona rozumie cigareta, cigara, cigarka a tabak. Podľa § 4 ods. 3 písm. c) citovaného zákona, na účely tohto zákona sa rozumie tabakom 1. tabak na fajčenie rezaný alebo inak rozdrobený, zvláknený alebo na pásky zlisovaný, určený na fajčenie bez ďalšieho priemyselného spracovania, 2. tabakový zvyšok vhodný na fajčenie, upravený na drobný predaj, ktorý nie je cigaretou podľa písmena a) a cigarou alebo cigarkou podľa písmena b), 3. tabak podľa bodov 1 a 2 jemne rezaný, na vlastnoručné zhotovenie cigariet, ak obsahuje viac ako 25 % hmotnosti tabakových častíc so šírkou rezu užšou ako 1 mm. Podľa § 4 ods. 6 citovaného zákona, tabakom sa na účely tohto zákona rozumie aj výrobok, a) ktorý pozostáva výlučne alebo čiastočne z iných látok ako tabak a ktorý spĺňa ostatné podmienky podľa odseku 3 písm. c) s výnimkou podľa odseku 7, b) neuvedený v odseku 3 písm. c), ak sa ponúka na použitie alebo sa použije ako tabakový výrobok na fajčenie. Podľa § 11 ods. 2 písm. a) citovaného zákona, daňová povinnosť vzniká aj dňom predaja spotrebiteľského balenia cigariet za cenu vyššiu, ako je cena uvedená na kontrolnej známke. Podľa § 12 ods. 2 písm. a) citovaného zákona, daňovým dlžníkom pri vzniku daňovej povinnosti podľa § 11 ods. 2 je právnická osoba alebo fyzická osoba, ktorá nevie preukázať pôvod a spôsob nadobudnutia tabakových výrobkov, ktoré má v držbe. Podľa § 13 ods. 3 citovaného zákona, daňový dlžník neuvedený v odseku 2 je povinný podať colnému úradu daňové priznanie najneskôr do troch pracovných dní nasledujúcich po dni vzniku daňovej povinnosti a v rovnakej lehote zaplatiť daň, ak tento zákon neustanovuje inak. Medzi základné relevantné princípy upravené Daňovým poriadkom patrí napríklad zásada zákonnosti, ktorá predovšetkým ustanovuje povinnosť pre správcu dane v daňovom konaní, postupovať v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi (§ 3 ods. 1 Daňového poriadku). V zmysle zásady súčinnosti ustanovenej v § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi. Pre daňovú kontrolu a daňové konanie je jednou z najvýznamnejších zásad tzv. zásada voľného hodnotenia dôkazov ustanovená v § 3 ods. 3 Daňového poriadku, podľa ktorej správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pričom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Ako vyplýva z ustanovenia § 3 ods. 7 Daňového poriadku zásada rovnosti, podľa ktorej všetky daňové subjekty majú v daňovom konaní rovnaké práva a povinnosti. Vo svojej podstate vychádza prakticky z ústavnej zásady rovnosti účastníkov zakotvenej v čl. 47 ods. 3 Ústavy SR. Ako ďalej z daňového poriadku vyplýva, dokazovanie vedie správca dane, ktorý vedie daňové konanie, pričom daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov. Skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencii a záznamov, ktoré je povinný viesť (§ 24 ods. 1, 2 Daňového poriadku). Z obsahu pripojeného administratívneho spisu žalovaného mal súd za preukázané, že dôvodom, pre ktorý bolo vydané Colným úradom W. rozhodnutie o vyrubení spotrebnej dane z tabakových výrobkov za zdaňovacie obdobie 15.02.2008 vo výške 33 204,50 Eur bola tá skutočnosť, že daňovému subjektu vznikla daňová povinnosť na spotrebnej dani z tabakových výrobkov za uvedené zdaňovacie obdobie 15.02.2008 podľa § 11 ods. 2 písm. a) Zákona o spotrebnej dani z tabakových výrobkov v spojení s ustanovením § 12 ods. 2 písm. a) je žalobca osobou povinnou platiť daň, nakoľko mu táto povinnosť vyplýva z ustanovenia § 13 ods. 3 Zákona o spotrebnej dani z tabakových výrobkov, podľa ktorého ustanovenia je povinný daňový dlžník podať colnému úradu daňové priznanie do troch pracovných dní nasledujúcich po dni vzniku daňovej povinnosti a v rovnakej lehote zaplatiť daň, ak tento zákon neustanovuje inak. Pri tomto závere vychádzal senát krajského súdu teda jednoznačne z obsahu administratívneho spisu, hlavne zo zápisnice o miestnom zisťovaní zo dňa 15.02.2008, ako aj z rozhodnutí o zabezpečení 07.03.2008, z 25.12.2011, z rozhodnutia o prepadnutí zo dňa 15.05.2012 a napokon jednoznačne aj z výzvy na podanie daňového priznania a zaplatenie dane Colného úradu W. zo dňa 08.08.2012 a oznámenia daňového subjektu negatívneho oznámenia daňového subjektu zo dňa 04.09.2012. Podstatou vydania samotného rozhodnutia o vyrubení spotrebnej dane z tabakových výrobkov bolo oznámenie o určovaní dane podľa pomôcok vydaného colným úradom zo dňa 23.01.2013, ktorým oznámením správca dane daňovému subjektu, tzn. žalobcovi jednoznačne oznámil, akým postupom bude ďalej postupovať pri vydaní samotného rozhodnutia na základe určenia dane podľa pomôcok. Pri určení dane podľa pomôcok vychádzal správca dane z protokolu o určení dane podľa pomôcok, z ktorého napokon senát krajského súdu pri svojom závere vychádzal, ako aj z rozhodnutí správnych orgánov a to Colného úradu W. a rozhodnutia žalovaného, ktoré bolo napadnuté podanou žalobou. Týmito listinnými dôkazmi, ktoré boli podstatou vydania napadnutého rozhodnutia žalovaného bolo jednoznačne preukázané, že u žalobcu vznikla daňová povinnosť podľa § 11 ods. 2 písm. a) zákona č. 106/2004 Z.z. o spotrebnej dani z tabakových výrobkov účinného k 31.12.2008, pričom podľa tohto zákonného ustanovenia daňová povinnosť vzniká aj dňom zistenia tabakových výrobkov, ktoré sa nachádzajú alebo nachádzali u právnickej osoby alebo fyzickej osoby, ak táto právnická alebo fyzická osoba nevie preukázať pôvod, alebo spôsob nadobudnutia tabakových výrobkov v súlade s týmto zákonom, ako bez ohľadu na to, či nakladá, alebo nenakladá s tabakovými výrobkami ako vlastnými, pričom súd jednoznačne poukazuje na obsah ustanovenia § 11 ods. 3 citovaného zákona, pričom za takýto deň považuje aj súd, tak ako to uviedol colný úrad deň 15.02.2008. Je nepochybné, že žalobcovi za zhabaný tabak v celkovom množstve 518,30 kg vznikla daňová povinnosť, pretože žalobca preukázal vlastnícke právo k týmto tabakovým výrobkov, resp. k tabaku. Z uvedeného dôvodu je daňovým dlžníkom pri vzniku daňovej povinnosti podľa § 11 ods. 2 zákona č. 106/2004 Z.z. spotrebnej dani z tabakových výrobkov, pretože ako fyzická osoba nevedel preukázať v súlade s týmto zákonom pôvod, resp. spôsob nadobudnutia tabakových výrobkov, ktoré boli u neho zistené. Aj súd sa stotožnil s názorom colného úradu, že daňový dlžník podľa § 13 ods. 3 zákona č. 106/2004 Z.z. je povinný podať colnému úradu daňové priznanie do troch pracovných dní nasledujúcich po dni vzniku daňovej povinnosti a v rovnakej lehote zaplatiť daň, ak tento zákon neustanovuje inak. Pokiaľ nepodal žalobca daňové priznanie, na ktoré podanie ho vyzval správca dane v súlade s obsahom ustanovenia § 13 ods. 3 zákona č. 106/2004 Z.z., čo bolo aj v tomto prípade správca dane postupuje podľa nasledujúcich ustanovení Daňového poriadku. Správca dane následne zistí základ dane a určí podľa pomôcok, ak daňový subjekt nepodá daňové priznanie ani na výzvu správcu dane podľa § 48 ods. 1 písm. a) zákona č. 563/2009 Z.z. (Daňového poriadku). V súlade s ustanovením § 13 ods. 3 zákona č. 106/2004 Z.z. správca dane daňový subjekt t. j. žalobcu vyzval písomnou výzvou zo dňa 08.08.2012 na podanie daňového priznania a na zaplatenie dane pod listom č. XXXXXXX/X/XXXXXXX/XXXX, ktorý mu bol doručený dňa 20.08.2012. Listom, ktorý bol doručený Colnému úradu W. dňa 04.09.2012 žalobca oznámil, že na základe výzvy colného úradu na podanie s poukazom na ustanovenie § 165 zákona č. 563/2009 Z.z. považuje túto výzvu za nedôvodnú a nezákonnú a zároveň poukázal na to, že nie je a nebolo jeho povinnosťou podať daňové priznanie, pretože tovar nadobudol v súlade s platnými predpismi a všetky obchodné operácie boli riadne zaúčtované. Na základe uvedenej skutočnosti preto podľa § 48 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku správca dane zistil základ dane a určil podľa pomôcok, ak daňový subjekt - žalobca nepodal daňové priznanie ani na výzvu správcu dane a s poukazom na obsah ustanovenia § 48 ods. 3 správca dane určil daň podľa pomôcok, ktoré mal k dispozícii a ktoré si zaobstaral bez súčinnosti s daňovým subjektom. Pomôckami podľa tohto ustanovenia môžu byť najmä listiny, daňové priznania, výpisy z verejných zoznamov, daňové spisy iných daňových subjektov, znalecké posudky, výpovede objasňujúce skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, správy a vyjadrenia iných správcov dane, štátnych orgánov a obci, záujmových združení, výpisov z účtu vedených v bankách a vlastné poznatky správcu dane zo zdaňovania dotknutého daňového subjektu, alebo podobných daňových subjektov. V súlade s ustanovením § 49 ods. 1 Daňového poriadku, následne správca dane vyhotovil Protokol o určení dane podľa pomôcok, ktorý doručil žalobcovi, ku ktorému sa mal vyjadriť a tento následne prerokovať dňa 28.11.2013, na ktorého prerokovanie pripomienok k protokolu sa nedostavil tak žalobca, ako ani jeho právny zástupca. Senát krajského súdu na základe týchto skutočností dospel k záveru, že nakoľko boli splnené podmienky pre určenie dane podľa pomôcok, správca dane Colný úrad W. vyrubil správne žalobcovi základ spotrebnej dane z tabakových výrobkov za zdaňovacie obdobie 15.02.2008 vo výške 33.204,50 Eur v súlade s vyššie citovanými zákonným ustanoveniami tak Zákona o spotrebnej dani z tabakových výrobkov, ako aj v súlade s ustanoveniami Daňového poriadku správne a zákonne. Senát krajského súdu podľa § 250j ods. 1 O.s.p. preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného v rozsahu a z dôvodov uvádzaných v žalobe a dospel jednohlasne k záveru, že dôvody žaloby neboli preukázané, pretože rozhodnutie žalovaného bolo vydané v súlade so zákonom. Žalobné námietky uvedené žalobcom v žalobe rovnako ako žalovaný, aj súd považuje za bezpredmetné. Vzhľadom na neúspešnosť žalobcu rozhodol senát krajského súdu o trovách konania v súlade s ustanovením § 250k ods. 1 O.s.p. a vzhľadom k tomu, že žalovaný aj pri úspechu nemá nárok na náhradu trov konania rozhodol tak, že náhradu trov konania účastníkom nepriznáva. Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustné odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia na Najvyšší súd SR v Bratislave prostredníctvom Krajského súdu v Prešove a to písomne v dvoch vyhotoveniach. V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach ( § 42 ods. 3 O.s.p.) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny, a čoho sa odvolateľ domáha, teda ako navrhuje, aby vo veci rozhodol odvolací súd.