Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Trnava Spisová značka: 14S/31/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 2017200154 Dátum vydania rozhodnutia: 12. 07. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Pavol Laczo ECLI: ECLI:SK:KSTT:2018:2017200154.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Trnave, ako súd správny, v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Pavla Lacza a členov senátu JUDr. Anity Filovej a JUDr. Ľubomíra Bundzela v právnej veci žalobcu: NILLAVIL Kft., so sídlom Podmaniczky utca 57, 2/14, 1064 Budapešť, Maďarsko, právne zastúpeného: JUDr. Vlastimil Petřek, PhD., advokát, so sídlom Zátišie 1841/23, 925 21 Sládkovičovo, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1700401/1807966/2016 zo dňa 22.03.2017, takto r o z h o d o l : I. Správny súd napadnuté rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 1700401/1807966/2016 zo dňa 22.03.2017 z r u š u j e a vec mu v r a c i a na ďalšie konanie. II. Správny súd priznáva žalobcovi voči žalovanému právo na náhradu trov konania v celom rozsahu. o d ô v o d n e n i e : I. Priebeh administratívneho konania 1. Napadnutým rozhodnutím č. 1700401/1807966/2016 zo dňa 22.03.2017 (ďalej aj ako „napadnuté rozhodnutie“ alebo „druhostupňové rozhodnutie“) žalovaný v rámci spoločného konania o odvolaní (odvolaním bolo spolu napadnutých 7 rozhodnutí, ktoré sa týkali skutkovo a právne obdobných vecí) postupom podľa § 59 ods. 2 zákona č. 71/1967 Zb. o správnom konaní (správny poriadok) v znení neskorších predpisov napadnuté rozhodnutia Colného úradu Trnava zn. 1669325/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669351/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669381/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669396/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669453/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669473/2016 zo dňa 03.11.2016 a zn. 1669510/2016 zo dňa 03.11.2016 (ďalej aj ako „prvostupňové rozhodnutia“) zmenil tak, že v každom jednom prvostupňovom rozhodnutí vo výrokovej časti vypustil nasledovný text : „Colný úrad Trnava z uvedeného dôvodu zároveň po zápise do účtovnej evidencie dňa 03.11.2016 pod ev. .............. (nakoľko sa toto číslo v každom jednom rozhodnutí odlišovalo, správny súd ho na účely odôvodnenia daného rozhodnutia nekonkretizuje) podľa čl. 101 ods. 1 v spojení s čl. 104 ods. 1 a čl. 105 ods. 4 Colného kódexu Únie oznamuje v zmysle čl. 102 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnému dlžníkovi - NILLAVIL Kft., so sídlom Podmaniczky utca 57, 2/14, 1064 Budapest, Maďarsko, IČ DPH: HU 14925810, IČO : 01-09-926322, EORI: W kvalifikovanému ako dlžník podľa čl. 201 Colného kódexu, colný dlh v celkovej výške .........€ (z dôvodu, že colný dlh predstavuje u každého prvostupňového rozhodnutia inú sumu, správny súd ju na účely odôvodnenia tohto rozhodnutia neuvádza), pozostávajúci z cla vo výške ..............€. Colný dlh vznikol dlžníkovi podľa čl. 77 ods. 1 písm. a) Colného kódexu Únie prepustením tovaru, ktorý podlieha dovoznému clu, do colného režimu voľný obeh na podklade colného vyhlásenia ev. č. ........................ (toto číslo sa v každom jednom rozhodnutí odlišovalo, preto ho správny súd na účely odôvodnenia daného rozhodnutia nekonkretizuje) a to podľa článku 77 ods. 2 Colného kódexu Únie v okamihu prijatia daného colného vyhlásenia.“ a nahradil ho textom : „Colný úrad Trnava z uvedeného dôvodu zároveň po zápise do účtovnej evidencie dňa 03.11.2016 pod ev. .............. (nakoľko sa toto číslo v každom jednom rozhodnutí odlišovalo, správny súd ho na účely odôvodnenia daného rozhodnutia nekonkretizuje) podľa čl. 101 ods. 1 v spojení s čl. 104 ods. 1 a čl. 105 ods. 4 Colného kódexu Únie oznamuje v zmysle čl. 102 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnému dlžníkovi - NILLAVIL Kft., so sídlom Podmaniczky utca 57, 2/14, 1064 Budapest, Maďarsko, IČ DPH: HU 14925810, IČO : 01-09-926322, EORI: W kvalifikovanému ako dlžník podľa čl. 201 ods. 3 Colného kódexu, colný dlh v celkovej výške .........€ (z dôvodu, že colný dlh predstavuje u každého prvostupňového rozhodnutia inú sumu, správny súd ju na účely odôvodnenia tohto rozhodnutia neuvádza), pozostávajúci z cla vo výške ..............€. Colný dlh vznikol dlžníkovi podľa čl. 201 ods. 1 písm. a) Colného kódexu prepustením tovaru, ktorý podlieha dovoznému clu, do colného režimu voľný obeh na podklade colného vyhlásenia ev. č. ........................ (toto číslo sa v každom jednom rozhodnutí odlišovalo, preto ho správny súd na účely odôvodnenia daného rozhodnutia nekonkretizuje) a to podľa článku 201 ods. 2 Colného kódexu v okamihu prijatia daného colného vyhlásenia.“ Žalovaný súčasne vo výrokovej časti svojho rozhodnutia uviedol, že ostatné časti napadnutých rozhodnutí Colného úradu Trnava zn. 1669325/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669351/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669381/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669396/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669453/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669473/2016 zo dňa 03.11.2016 a zn. 1669510/2016 zo dňa 03.11.2016 zostávajú bez zmeny. 2. Z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia vyplýva, že dôvodom zmeny prvostupňových rozhodnutí v časti, ktorá bola konkretizovaná v bode 1 tohto rozsudku bolo, že Colný úrad Trnava (ďalej aj ako len „colný úrad“) nesprávne aplikoval hmotnoprávne ustanovenia čl. 77 ods. 1 písm. a) a čl. 77 ods. 2 Nariadenia Európskeho parlamentu a Rady (EÚ) č. 952/2013 z 9. októbra 2013, ktorým sa ustanovuje Colný kódex Únie v platnom znení (ďalej len ako „Colný kódex Únie“) účinného od 01.05.2016 na vznik colného dlhu, ktorý ale vznikol pred 01.05.2016 a preto mal Colný úrad Trnava použiť hmotnoprávne ustanovenia platné v dobe, keď colný dlh vznikol, teda správne mal postupovať podľa Nariadenia Rady (EHS) č. 2913/92, ktorým sa ustanovuje Colný kódex Spoločenstva (ďalej len ako „Colný kódex“), konkrétne mal okamih colného dlhu posudzovať podľa čl. 201 ods. 1 písm. a) Colného kódexu, účinného v čase vzniku colného dlhu. Ďalším dôvodom zmeny prvostupňových rozhodnutí colného úradu bola skutočnosť, že colný úrad vo výroku napadnutých rozhodnutí nedostatočne právne kvalifikoval dlžníka, keď uviedol odkaz iba čl. 201 a preto čl. 201 doplnil o odsek 3. Žalovaný ďalej skonštatoval, že samotné určenie (výpočet) colného dlhu a určenie colnej hodnoty, na základe ktorej bol colný dlh vypočítaný colný úrad realizoval správne podľa právnych predpisov účinných v čase prijatia predmetných colných vyhlásení, pričom uvedený postup zodpovedá článku 85 ods. 1 Colného kódexu Únie, ktorý má vo vzťahu k určovaniu colného dlhu postavenie intertemporálneho ustanovenia. 3. Colný úrad Trnava rozhodnutím č. 1669325/2016 z 3. novembra 2016 prvým výrokom určil žalobcovi podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu, platného dňa 04.01.2016, t. j. v okamihu prijatia colného vyhlásenia, na základe údajov dostupných na colnom území Únie s použitím rozumných prostriedkov zlučiteľných so zásadami a všeobecnými ustanoveniami Dohody o uplatňovaní článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode, článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode a kapitoly 3 Hlavy II Colného kódexu Únie, colnú hodnotu tovaru, ktorý bol predložený na colné konanie žalobcom, a ktorý bol prepustený do navrhovaného colného režimu voľný obeh s oslobodením od DPH pri jeho dodaní do iného členského štátu (kód režimu 4200) rozhodnutím vydaným v colnom konaní ev.č. 0586110603017 dňa 07.01.2016 náhradnou metódou. Konkrétne hodnota tovaru Dámske pletené pulóvre, svetre z chemických vlákien, množstvo tovaru : 61 kartónov, 11574ks/NAR, 2718 kg(netto) bola stanovená vo výške 39 574,08 EUR; hodnota tovaru Dámske tkané blúzky z chemických vlákien, množstvo tovaru : 38 kartónov, 8239 ks / NAR, 1172 kg (netto) bola stanovená vo výške 19 384,88 EUR; hodnota tovaru Dámske tkané blúzky z chemických vlákien, množstvo tovaru : 38 kartónov, 8239 ks /NAR, 1172 kg (netto) bola stanovená vo výške 19 384,88 EUR; hodnota tovaru Dámske tkané nohavice z bavlny, množstvo tovaru : 99 kartónov, 9502 ks /NAR, 3311 kg (netto) bola stanovená vo výške 47 843,95 EUR; hodnota tovaru Dámske tkané nohavice zo syntetických vlákien, množstvo tovaru : 7 kartónov, 1166 ks /NAR, 203 kg (netto) bola stanovená vo výške 2 235,03 EUR; hodnota tovaru Dámske tkané bundy z chemických vlákien, množstvo tovaru : 23 kartónov, 900 ks /NAR, 1072 kg (netto) bola stanovená vo výške 21 375,68 EUR; hodnota tovaru Dámske tkané bundy z PU, množstvo tovaru : 23 kartónov, 2136 ks /NAR, 620 kg (netto) bola stanovená vo výške 16 535,40 EUR. Druhým výrokom colný úrad rozhodol, že v dôsledku určenia colnej hodnoty náhradnou metódou podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu vznikol dôvod na dodatočné vymeranie colného dlhu. V treťom výroku colný úrad uviedol, že z dôvodu vzniku dodatočného vymerania colného dlhu a zároveň po zápise do účtovnej evidencie dňa 03.11.2016 pod ev. č. 0586110603017 podľa čl. 101 ods. 1 v spojení s čl. 104 ods. 1 a čl. 105 ods. 4 Colného kódexu Únie oznamuje v zmysle čl. 102 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnému dlžníkovi (žalobcovi), kvalifikovanému ako dlžník podľa čl. 201 Colného kódexu, colný dlh v celkovej výške 12 391,81 EUR, pozostávajúci z cla vo výške 12 391,81 EUR, ktorý vznikol dlžníkovi podľa čl. 77 ods. 1 písm. a) Colného kódexu Únie prepustením tovaru, ktorý podlieha dovoznému clu, do colného režimu voľný obeh na podklade colného vyhlásenia ev. č. 0586110603017 a to podľa článku 77 ods. 2 Colného kódexu Únie v okamihu prijatia daného colného vyhlásenia. V štvrtom výroku colný úrad uviedol, že v zmysle článku 85 ods. 1 Colného kódexu Únie určil colný dlh podľa pravidiel vzťahujúcich sa na daný tovar v čase vzniku colného dlhu, t.j. v čase prijatia predmetného colného vyhlásenia dňa 04.01.2016. V piatom výroku colný úrad uviedol, že daňová povinnosť pri dovoze tovaru nevznikla, pretože dovozca (žalobca) splnil podmienky uvedené v § 48 ods. 3 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len ako „zákon o DPH“). Šiestym výrokom colný úrad uložil dlžníkovi - dovozcovi (žalobcovi) podľa článku 108 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnosť zaplatiť sumu colného dlhu v celkovej výške 12 391,81 EUR v lehote do 10 kalendárnych dní odo dňa jeho oznámenia na príslušný účet. 4. Colný úrad Trnava rozhodnutím č. 1669351/2016 z 3. novembra 2016 prvým výrokom určil žalobcovi podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu, platného dňa 04.01.2016, t. j. v okamihu prijatia colného vyhlásenia, na základe údajov dostupných na colnom území Únie s použitím rozumných prostriedkov zlučiteľných so zásadami a všeobecnými ustanoveniami Dohody o uplatňovaní článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode, článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode a kapitoly 3 Hlavy II Colného kódexu Únie, colnú hodnotu tovaru, ktorý bol predložený na colné konanie žalobcom, a ktorý bol prepustený do navrhovaného colného režimu voľný obeh s oslobodením od DPH pri jeho dodaní do iného členského štátu (kód režimu 4200) rozhodnutím vydaným v colnom konaní ev.č. 0586110603078 dňa 08.01.2016 náhradnou metódou. Konkrétne hodnota tovaru Dámske košele z bavlny /tkané/, množstvo tovaru : 23 kartónov, 2760 ks/NAR, 679 kg (netto) bola stanovená vo výške 18 299,05 EUR; hodnota tovaru Dámske sukne z umelej kože - PU, množstvo tovaru : 50 kartónov, 8002 ks /NAR, 1825 kg (netto) bola stanovená vo výške 38 197,25 EUR; hodnota tovaru Dámske tričká T-shirt z bavlny /pletené/, množstvo tovaru : 50 kartónov, 8000 ks/ NAR, 1775 kg (netto) bola stanovená vo výške 33 441,00 EUR; hodnota tovaru Dámske svetre z bavlny /pletené/, množstvo tovaru : 10 kartónov, 1200 ks /NAR, 381 kg (netto) bola stanovená vo výške 6 008,37 EUR. Druhým výrokom colný úrad rozhodol, že v dôsledku určenia colnej hodnoty náhradnou metódou podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu vznikol dôvod na dodatočné vymeranie colného dlhu. V treťom výroku colný úrad uviedol, že z dôvodu vzniku dodatočného vymerania colného dlhu a zároveň po zápise do účtovnej evidencie dňa 03.11.2016 pod ev. č. 0586110603078 podľa čl. 101 ods. 1 v spojení s čl. 104 ods. 1 a čl. 105 ods. 4 Colného kódexu Únie oznamuje v zmysle čl. 102 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnému dlžníkovi (žalobcovi), kvalifikovanému ako dlžník podľa čl. 201 Colného kódexu, colný dlh v celkovej výške 7 676,37 EUR, pozostávajúci z cla vo výške 7 676,37 EUR, ktorý vznikol dlžníkovi podľa čl. 77 ods. 1 písm. a) Colného kódexu Únie prepustením tovaru, ktorý podlieha dovoznému clu, do colného režimu voľný obeh na podklade colného vyhlásenia ev. č. 0586110603078 a to podľa článku 77 ods. 2 Colného kódexu Únie v okamihu prijatia daného colného vyhlásenia. V štvrtom výroku colný úrad uviedol, že v zmysle článku 85 ods. 1 Colného kódexu Únie určil colný dlh podľa pravidiel vzťahujúcich sa na daný tovar v čase vzniku colného dlhu, t.j. v čase prijatia predmetného colného vyhlásenia dňa 04.01.2016. V piatom výroku colný úrad uviedol, že daňová povinnosť pri dovoze tovaru nevznikla, pretože dovozca (žalobca) splnil podmienky uvedené v § 48 ods. 3 zákona o DPH. Šiestym výrokom colný úrad uložil dlžníkovi - dovozcovi (žalobcovi) podľa článku 108 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnosť zaplatiť sumu colného dlhu v celkovej výške 7 676,37 EUR v lehote do 10 kalendárnych dní odo dňa jeho oznámenia na príslušný účet. 5. Colný úrad Trnava rozhodnutím č. 1669381/2016 z 3. novembra 2016 prvým výrokom určil žalobcovi podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu, platného dňa 11.01.2016, t. j. v okamihu prijatia colného vyhlásenia, na základe údajov dostupných na colnom území Únie s použitím rozumných prostriedkov zlučiteľných so zásadami a všeobecnými ustanoveniami Dohody o uplatňovaní článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode, článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode a kapitoly 3 Hlavy II Colného kódexu Únie, colnú hodnotu tovaru, ktorý bol predložený na colné konanie žalobcom, a ktorý bol prepustený do navrhovaného colného režimu voľný obeh s oslobodením od DPH pri jeho dodaní do iného členského štátu (kód režimu 4200) rozhodnutím vydaným v colnom konaní ev.č. 0586110603204 dňa 12.01.2016 náhradnou metódou. Konkrétne hodnota tovaru Dámske pletené vrchné tričká z chemických vlákien, množstvo tovaru : 10 kartónov, 2400 ks/NAR, 195 kg (netto) bola stanovená vo výške 4 126,20 EUR. Druhým výrokom colný úrad rozhodol, že v dôsledku určenia colnej hodnoty náhradnou metódou podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu vznikol dôvod na dodatočné vymeranie colného dlhu. V treťom výroku colný úrad uviedol, že z dôvodu vzniku dodatočného vymerania colného dlhu a zároveň po zápise do účtovnej evidencie dňa 03.11.2016 pod ev. č. 0586110603204 podľa čl. 101 ods. 1 v spojení s čl. 104 ods. 1 a čl. 105 ods. 4 Colného kódexu Únie oznamuje v zmysle čl. 102 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnému dlžníkovi (žalobcovi), kvalifikovanému ako dlžník podľa čl. 201 Colného kódexu, colný dlh v celkovej výške 284,90 EUR, pozostávajúci z cla vo výške 284,90 EUR, ktorý vznikol dlžníkovi podľa čl. 77 ods. 1 písm. a) Colného kódexu Únie prepustením tovaru, ktorý podlieha dovoznému clu, do colného režimu voľný obeh na podklade colného vyhlásenia ev. č. 0586110603204 a to podľa článku 77 ods. 2 Colného kódexu Únie v okamihu prijatia daného colného vyhlásenia. V štvrtom výroku colný úrad uviedol, že v zmysle článku 85 ods. 1 Colného kódexu Únie určil colný dlh podľa pravidiel vzťahujúcich sa na daný tovar v čase vzniku colného dlhu, t.j. v čase prijatia predmetného colného vyhlásenia dňa 11.01.2016. V piatom výroku colný úrad uviedol, že daňová povinnosť pri dovoze tovaru nevznikla, pretože dovozca (žalobca) splnil podmienky uvedené v § 48 ods. 3 zákona o DPH. Šiestym výrokom colný úrad uložil dlžníkovi - dovozcovi (žalobcovi) podľa článku 108 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnosť zaplatiť sumu colného dlhu v celkovej výške 284,90 EUR v lehote do 10 kalendárnych dní odo dňa jeho oznámenia na príslušný účet. 6. Colný úrad Trnava rozhodnutím č. 1669396/2016 z 3. novembra 2016 prvým výrokom určil žalobcovi podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu, platného dňa 22.01.2016, t. j. v okamihu prijatia colného vyhlásenia, na základe údajov dostupných na colnom území Únie s použitím rozumných prostriedkov zlučiteľných so zásadami a všeobecnými ustanoveniami Dohody o uplatňovaní článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode, článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode a kapitoly 3 Hlavy II Colného kódexu Únie, colnú hodnotu tovaru, ktorý bol predložený na colné konanie žalobcom, a ktorý bol prepustený do navrhovaného colného režimu voľný obeh s oslobodením od DPH pri jeho dodaní do iného členského štátu (kód režimu 4200) rozhodnutím vydaným v colnom konaní ev.č. 0586110603621 dňa 22.01.2016 náhradnou metódou. Konkrétne hodnota tovaru Dámske šaty zo syntetických vlákien /tkané/, množstvo tovaru : 20 kartónov, 2440 ks/NAR, 630 kg (netto) bola stanovená vo výške 18 295,20 EUR. Druhým výrokom colný úrad rozhodol, že v dôsledku určenia colnej hodnoty náhradnou metódou podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu vznikol dôvod na dodatočné vymeranie colného dlhu. V treťom výroku colný úrad uviedol, že z dôvodu vzniku dodatočného vymerania colného dlhu a zároveň po zápise do účtovnej evidencie dňa 03.11.2016 pod ev. č. 0586110603621 podľa čl. 101 ods. 1 v spojení s čl. 104 ods. 1 a čl. 105 ods. 4 Colného kódexu Únie oznamuje v zmysle čl. 102 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnému dlžníkovi (žalobcovi), kvalifikovanému ako dlžník podľa čl. 201 Colného kódexu, colný dlh v celkovej výške 1 325,80 EUR, pozostávajúci z cla vo výške 1 325,80 EUR, ktorý vznikol dlžníkovi podľa čl. 77 ods. 1 písm. a) Colného kódexu Únie prepustením tovaru, ktorý podlieha dovoznému clu, do colného režimu voľný obeh na podklade colného vyhlásenia ev. č. 0586110603621 a to podľa článku 77 ods. 2 Colného kódexu Únie v okamihu prijatia daného colného vyhlásenia. V štvrtom výroku colný úrad uviedol, že v zmysle článku 85 ods. 1 Colného kódexu Únie určil colný dlh podľa pravidiel vzťahujúcich sa na daný tovar v čase vzniku colného dlhu, t.j. v čase prijatia predmetného colného vyhlásenia dňa 22.01.2016. V piatom výroku colný úrad uviedol, že daňová povinnosť pri dovoze tovaru nevznikla, pretože dovozca (žalobca) splnil podmienky uvedené v § 48 ods. 3 zákona o DPH. Šiestym výrokom colný úrad uložil dlžníkovi - dovozcovi (žalobcovi) podľa článku 108 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnosť zaplatiť sumu colného dlhu v celkovej výške 1 325,80 EUR v lehote do 10 kalendárnych dní odo dňa jeho oznámenia na príslušný účet. 7. Colný úrad Trnava rozhodnutím č. 1669453/2016 z 3. novembra 2016 prvým výrokom určil žalobcovi podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu, platného dňa 29.01.2016, t. j. v okamihu prijatia colného vyhlásenia, na základe údajov dostupných na colnom území Únie s použitím rozumných prostriedkov zlučiteľných so zásadami a všeobecnými ustanoveniami Dohody o uplatňovaní článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode, článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode a kapitoly 3 Hlavy II Colného kódexu Únie, colnú hodnotu tovaru, ktorý bol predložený na colné konanie žalobcom, a ktorý bol prepustený do navrhovaného colného režimu voľný obeh s oslobodením od DPH pri jeho dodaní do iného členského štátu (kód režimu 4200) rozhodnutím vydaným v colnom konaní ev.č. 0586110603791 dňa 29.01.2016 náhradnou metódou. Konkrétne hodnota tovaru Dámske tkané blúzky z bavlny, množstvo tovaru : 22 kartónov, 3223 ks/NAR, 580 kg (netto) bola stanovená vo výške 15 631,00 EUR. Druhým výrokom colný úrad rozhodol, že v dôsledku určenia colnej hodnoty náhradnou metódou podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu vznikol dôvod na dodatočné vymeranie colného dlhu. V treťom výroku colný úrad uviedol, že z dôvodu vzniku dodatočného vymerania colného dlhu a zároveň po zápise do účtovnej evidencie dňa 03.11.2016 pod ev. č. 0586110603791 podľa čl. 101 ods. 1 v spojení s čl. 104 ods. 1 a čl. 105 ods. 4 Colného kódexu Únie oznamuje v zmysle čl. 102 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnému dlžníkovi (žalobcovi), kvalifikovanému ako dlžník podľa čl. 201 Colného kódexu, colný dlh v celkovej výške 1 156,35 EUR, pozostávajúci z cla vo výške 1 156,35 EUR, ktorý vznikol dlžníkovi podľa čl. 77 ods. 1 písm. a) Colného kódexu Únie prepustením tovaru, ktorý podlieha dovoznému clu, do colného režimu voľný obeh na podklade colného vyhlásenia ev. č. 0586110603791 a to podľa článku 77 ods. 2 Colného kódexu Únie v okamihu prijatia daného colného vyhlásenia. V štvrtom výroku colný úrad uviedol, že v zmysle článku 85 ods. 1 Colného kódexu Únie určil colný dlh podľa pravidiel vzťahujúcich sa na daný tovar v čase vzniku colného dlhu, t.j. v čase prijatia predmetného colného vyhlásenia dňa 29.01.2016. V piatom výroku colný úrad uviedol, že daňová povinnosť pri dovoze tovaru nevznikla, pretože dovozca (žalobca) splnil podmienky uvedené v § 48 ods. 3 zákona o DPH. Šiestym výrokom colný úrad uložil dlžníkovi - dovozcovi (žalobcovi) podľa článku 108 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnosť zaplatiť sumu colného dlhu v celkovej výške 1 156,35 EUR v lehote do 10 kalendárnych dní odo dňa jeho oznámenia na príslušný účet. 8. Colný úrad Trnava rozhodnutím č. 1669473/2016 z 3. novembra 2016 prvým výrokom určil žalobcovi podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu, platného dňa 01.02.2016, t. j. v okamihu prijatia colného vyhlásenia, na základe údajov dostupných na colnom území Únie s použitím rozumných prostriedkov zlučiteľných so zásadami a všeobecnými ustanoveniami Dohody o uplatňovaní článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode, článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode a kapitoly 3 Hlavy II Colného kódexu Únie, colnú hodnotu tovaru, ktorý bol predložený na colné konanie žalobcom, a ktorý bol prepustený do navrhovaného colného režimu voľný obeh s oslobodením od DPH pri jeho dodaní do iného členského štátu (kód režimu 4200) rozhodnutím vydaným v colnom konaní ev.č. 0586110603870 dňa 02.02.2016 náhradnou metódou. Konkrétne hodnota tovaru Dámske plavky zo syntetických vlákien pletené, množstvo tovaru : 28 kartónov, 5510 ks/NAR, 799 kg (netto) bola stanovená vo výške 28 700,08 EUR. Druhým výrokom colný úrad rozhodol, že v dôsledku určenia colnej hodnoty náhradnou metódou podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu vznikol dôvod na dodatočné vymeranie colného dlhu. V treťom výroku colný úrad uviedol, že z dôvodu vzniku dodatočného vymerania colného dlhu a zároveň po zápise do účtovnej evidencie dňa 03.11.2016 pod ev. č. 0586110603870 podľa čl. 101 ods. 1 v spojení s čl. 104 ods. 1 a čl. 105 ods. 4 Colného kódexu Únie oznamuje v zmysle čl. 102 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnému dlžníkovi (žalobcovi), kvalifikovanému ako dlžník podľa čl. 201 Colného kódexu, colný dlh v celkovej výške 2 339,81 EUR, pozostávajúci z cla vo výške 2 339,81 EUR, ktorý vznikol dlžníkovi podľa čl. 77 ods. 1 písm. a) Colného kódexu Únie prepustením tovaru, ktorý podlieha dovoznému clu, do colného režimu voľný obeh na podklade colného vyhlásenia ev. č. 0586110603870 a to podľa článku 77 ods. 2 Colného kódexu Únie v okamihu prijatia daného colného vyhlásenia. V štvrtom výroku colný úrad uviedol, že v zmysle článku 85 ods. 1 Colného kódexu Únie určil colný dlh podľa pravidiel vzťahujúcich sa na daný tovar v čase vzniku colného dlhu, t.j. v čase prijatia predmetného colného vyhlásenia dňa 01.02.2016. V piatom výroku colný úrad uviedol, že daňová povinnosť pri dovoze tovaru nevznikla, pretože dovozca (žalobca) splnil podmienky uvedené v § 48 ods. 3 zákona o DPH. Šiestym výrokom colný úrad uložil dlžníkovi - dovozcovi (žalobcovi) podľa článku 108 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnosť zaplatiť sumu colného dlhu v celkovej výške 2 339,81 EUR v lehote do 10 kalendárnych dní odo dňa jeho oznámenia na príslušný účet. 9. Colný úrad Trnava rozhodnutím č. 1669510/2016 z 3. novembra 2016 prvým výrokom určil žalobcovi podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu, platného dňa 02.02.2016, t. j. v okamihu prijatia colného vyhlásenia, na základe údajov dostupných na colnom území Únie s použitím rozumných prostriedkov zlučiteľných so zásadami a všeobecnými ustanoveniami Dohody o uplatňovaní článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode, článku VII Všeobecnej dohody o clách a obchode a kapitoly 3 Hlavy II Colného kódexu Únie, colnú hodnotu tovaru, ktorý bol predložený na colné konanie žalobcom, a ktorý bol prepustený do navrhovaného colného režimu voľný obeh s oslobodením od DPH pri jeho dodaní do iného členského štátu (kód režimu 4200) rozhodnutím vydaným v colnom konaní ev.č. 0586110603902 dňa 03.02.2016 náhradnou metódou. Konkrétne hodnota tovaru Dámske blúzky z chemických vlákien tkané, množstvo tovaru : 5 kartónov, 550 ks/NAR, 202 kg (netto) bola stanovená vo výške 5 905,50 EUR. Druhým výrokom colný úrad rozhodol, že v dôsledku určenia colnej hodnoty náhradnou metódou podľa čl. 31 ods. 1 Colného kódexu vznikol dôvod na dodatočné vymeranie colného dlhu. V treťom výroku colný úrad uviedol, že z dôvodu vzniku dodatočného vymerania colného dlhu a zároveň po zápise do účtovnej evidencie dňa 03.11.2016 pod ev. č. 0586110603902 podľa čl. 101 ods. 1 v spojení s čl. 104 ods. 1 a čl. 105 ods. 4 Colného kódexu Únie oznamuje v zmysle čl. 102 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnému dlžníkovi (žalobcovi), kvalifikovanému ako dlžník podľa čl. 201 Colného kódexu, colný dlh v celkovej výške 466,14 EUR, pozostávajúci z cla vo výške 466,14 EUR, ktorý vznikol dlžníkovi podľa čl. 77 ods. 1 písm. a) Colného kódexu Únie prepustením tovaru, ktorý podlieha dovoznému clu, do colného režimu voľný obeh na podklade colného vyhlásenia ev. č. 0586110603902 a to podľa článku 77 ods. 2 Colného kódexu Únie v okamihu prijatia daného colného vyhlásenia. V štvrtom výroku colný úrad uviedol, že v zmysle článku 85 ods. 1 Colného kódexu Únie určil colný dlh podľa pravidiel vzťahujúcich sa na daný tovar v čase vzniku colného dlhu, t.j. v čase prijatia predmetného colného vyhlásenia dňa 02.02.2016. V piatom výroku colný úrad uviedol, že daňová povinnosť pri dovoze tovaru nevznikla, pretože dovozca (žalobca) splnil podmienky uvedené v § 48 ods. 3 zákona o DPH. Šiestym výrokom colný úrad uložil dlžníkovi - dovozcovi (žalobcovi) podľa článku 108 ods. 1 Colného kódexu Únie povinnosť zaplatiť sumu colného dlhu v celkovej výške 466,14 EUR v lehote do 10 kalendárnych dní odo dňa jeho oznámenia na príslušný účet. 10. Proti vyššie uvedeným prvostupňovým rozhodnutiam podal žalobca odvolanie, ktorým nesúhlasil s určením colnej hodnoty na základe náhradnej metódy použitia rozumných prostriedkov, nakoľko podľa jeho názoru colná hodnota mala byť prijatá a určená na základe tzv. prevodnej hodnoty podľa čl. 29 Colného kódexu. V tejto súvislosti poukázal na hierarchický systém určovania colnej hodnoty, ktorý znamená, že ak nemôže byť colná hodnota určená podľa článku 29 Colného kódexu určuje sa postupne podľa článku 30 ods. 2 písm. a), b), c) a d) Colného kódexu, teda najskôr sa hodnota určuje na základe rovnakého tovaru, podobného tovaru, deduktívnou metódou a metódou vypočítanej hodnoty doplniac, že metóda „rozumných prostriedkov“ je metódou „poslednej nádeje“ (podľa odbornej literatúry) a prichádza do úvahy, ak nemožno určiť colnú hodnotu na základe čl. 30 Colného kódexu. Preto uzavrel, že v danom prípade neexistoval dôvod na určovanie colnej hodnoty podľa čl. 31 Colného kódexu a preto colný úrad vec nesprávne právne posúdil. Súčasne namietal procesné pochybenie colného úradu, ktorý spojil do jedného konania, konanie o určení colnej hodnoty a konanie vo veci colného dlhu. 11. Žalovaný sa v odôvodnení svojho rozhodnutia nestotožnil s odvolacími námietkami žalobcu. Poukázal na to, že nakoľko ani na základe podaného vyjadrenia zástupcu účastníka konania v daných prípadoch neboli odstránené pochybnosti colného úradu o deklarovanej colnej hodnote predmetného tovaru, colný úrad postupoval ďalej v súlade s článkom 181a ods. 2 Nariadenia komisie (EHS) č. 2454/93 z 2. júla 1993, ktorým sa vykonáva nariadenie Rady (EHS) č. 2913/92, ktorý sa ustanovuje Colný kódex spoločenstva v znení neskorších zmien a doplnkov (ďalej len ako „Nariadenie č. 2454/93“), podľa ktorého, ak tieto pochybnosti pretrvávajú, colné orgány musia pred prijatím konečného rozhodnutia informovať príslušnú osobu, na požiadanie písomne, o dôvodoch týchto pochybností a poskytnúť jej primeranú príležitosť na vyjadrenie. Uviedol, že colný úrad v zmysle predmetného ustanovenia zaslal účastníkovi konania v jednotlivých prípadoch Oznámenie o pretrvávaní dôvodných pochybností o začatí konania o určení colnej hodnoty a dodatočného vymerania colného dlhu, v ktorom mu oznámil dôvody pochybnosti o deklarovanej hodnote a zároveň ho vyzval v zmysle článku 181a ods. 2 Nariadenia č. 2454/93 a § 33 ods. 2 správneho poriadku, aby sa písomne vyjadril ku skutočnostiam uvedeným v oznámení o začatí konania, prípadne navrhol doplnenie podkladov (dôkazných prostriedkov) pre rozhodnutie, a to v určenej lehote 15 dní odo dňa doručenia výzvy, pričom účastník konania sa v určenej lehote ku skutočnostiam uvedeným v predmetnom oznámení nevyjadril. Ďalej poukázal na to, že po zákonom spochybnení deklarovanej colnej hodnoty, v dôsledku ktorého nie je možné určiť colnú hodnotu metódou prevodnej hodnoty podľa článku 29 Colného kódexu a dodržaní procesného postupu ustanoveného v článku 181a Nariadenia č. 2454/93 pristúpil colný úrad v predmetných prípadoch k vydaniu konečných prvostupňových rozhodnutí vo veci určenia colnej hodnoty náhradnou metódou. Skonštatoval, že pred vydaním prvostupňových rozhodnutí colný úrad postupoval v súlade s článkom 22 ods. 6 Colného kódexu Únie a v Oznámení o pretrvávaní dôvodných pochybností a začatí konania o určení colnej hodnoty a dodatočného vymerania colného dlhu oboznámil účastníka konania s dôvodmi pretrvávajúcich pochybností o deklarovanej hodnote a taktiež s podkladmi pre vydanie rozhodnutia, určil mu 30 dňovú lehotu na vyjadrenie sa odo dňa doručenia predmetného oznámenia a informoval ho o jeho práve k prístupu k podkladom pre rozhodnutie. Poukázal na to, že pretrvávajúce pochybnosti colného úradu o tom, že deklarovaná hodnota v predmetných prípadoch predstavuje celkovú zaplatenú cenu alebo cenu, ktorá sa má zaplatiť podľa článku 29 Colného kódexu, sú založené na skutočnosti, že deklarovaná hodnota tovaru je vo výraznom nepomere v porovnaní s hodnotou mediánu - férovej ceny stanovenej Európskou komisiou, JRC (Joint Research Centre) založenej na reálnych dovozných prípadoch v rámci Európskej únie a v niektorých prípadoch aj v porovnaní s údajmi poskytnutými Európskym úradom pre boj proti podvodom (OLAF) pre jednotlivé podpoložky kombinovanej nomenklatúry, podľa ktorých bola colná hodnota tovaru zatriedeného do rovnakej podpoložky kombinovanej nomenklatúry, pôvodného v rovnakej krajine pôvodu, stanovená v rovnakej alebo približne rovnakej dobe ako dovoz tovaru, pri ktorom sa určuje colná hodnota, nepomerne vyššia ako hodnota deklarovaná účastníkom konania v predmetných prípadoch. Tiež žalovaný poukázal na to, že colný úrad sa v odôvodnení napadnutých rozhodnutí dostatočne a komplexne vyjadril k otázke určenia colnej hodnoty tovaru, náležite odôvodnil nemožnosť prijatia deklarovanej ceny na účely colného hodnotenia, nemožnosť určenia colnej hodnoty podľa článku 29 Colného kódexu a opísal celý procesný postup ustanovený v článku 181a Nariadenia č. 2454/93, ktorý podľa jeho názoru, dôsledne dodržal. Rovnako skonštatoval, že sa colný úrad v odôvodnení napadnutých rozhodnutí taktiež zaoberal dôvodmi vylúčenia možnosti použiť niektorú z náhradných metód hodnotenia ustanovených v článku 30 ods. 2 písm. a) až d) Colného kódexu v určenom poradí a objasnil dôvody určenia colnej hodnoty metódou rozumných prostriedkov v zmysle článku 31 ods. 1 Colného kódexu a uviedol, aké východiskové údaje boli pri určení colnej hodnoty uvedenou metódou použité. Vo vzťahu k námietke týkajúcej sa spojenia jednotlivých konaní žalovaný poukázal na to, že otázka určenia colnej hodnoty tovaru je v predmetnom prípade len parciálnou časťou konania, ktorého konečným výsledkom je určenie konečnej sumy colného dlhu v správnej výške, ktorá zodpovedá ekonomickej i právnej realite v čase dovozu predmetného tovaru dodajúc, že správne určenie colnej hodnoty tovaru nie je samostatnou podstatou konania, v rámci ktorého má dôjsť k výpočtu sumy dovozných platieb, ale ide len o jeden z krokov, ktoré sú pre správny výpočet sumy dovozných platieb nevyhnutné a ktoré určeniu dovozného cla predchádzajú. V tejto súvislosti tiež uviedol, že otázka určenia colnej hodnoty tovaru v prejednávanej právnej veci priamo a neoddeliteľne súvisí s otázkou súčasného určenia správnej výšky dovozných platieb, ktoré majú byť oznámené dlžníkovi (účastníkovi konania), pričom colný úrad správne obe tieto otázky posúdil v jednom konaní a zahrnul ich do jedného rozhodnutia. II. Rozsah žaloby a žalobné body 12. Včas podanou správnou žalobou sa žalobca domáhal, aby správny súd zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutia Colného úradu Trnava zn. 1669325/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669351/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669381/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669396/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669453/2016 zo dňa 03.11.2016, zn. 1669473/2016 zo dňa 03.11.2016 a zn. 1669510/2016 zo dňa 03.11.2016 a to z dôvodu nesprávneho právneho posúdenia veci a rovnako z dôvodu jeho nepreskúmateľnosti pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov. 13. Žalobca poukázal na to, že zmena výrokovej časti napadnutého rozhodnutia spočívala v tom, že žalovaný kvalifikoval dlžníka, dôvod a vznik colného dlhu podľa hmotno-právnych predpisov účinných v čase colného konania, teda ustálil, že mu ako dlžníkovi kvalifikovanému podľa čl. 201 ods. 3 Colného kódexu vznikol colný dlh podľa článku 201 ods. 1 písm. a) Colného kódexu v okamihu prijatia colného vyhlásenia podľa článku 201 ods. 2 Colného kódexu (namiesto pôvodných článkov 201 Colného kódexu, článku 77 ods. 1 písm. a/ a čl. 77 ods. 2 Colného kódexu Únie), pričom ako vyplýva z príslušných článkov Colného kódexu a Colného kódexu Únie, ide o totožné ustanovenia týkajúce sa kvalifikácie dlžníka, dôvodu a okamihu vzniku colného dlhu. V tejto súvislosti zastal názor a to aj s podporou rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (rozsudok sp. zn. 3Sžf/21/2011 z 2. júna 2011), podľa ktorého zmenou rozhodnutia sa rozumie stav, keď o veci, ktorá je predmetom konania odvolací orgán rozhodne inak, ako orgán prvého stupňa, pretože takýto výrok rozhodnutia odvolacieho orgánu sa stáva nezávislým od výroku rozhodnutia orgánu prvého stupňa a je novým vyriešením predmetu veci a v podstate pri zmene rozhodnutia odvolací orgán nahrádza svojím rozhodnutím rozhodnutie orgánu prvého stupňa. Vo vzťahu k vykonanej zmene žalobca skonštatoval, že žalovaný vykonal čiastočnú zmenu v 2. časti výroku rozhodnutia z dôvodu, že colný úrad nesprávne použil právny predpis na kvalifikáciu dlžníka a okamihu a dôvodu vzniku colného dlhu, čo však nemožno považovať za zmenu rozhodnutia v zmysle vyššie uvedenej judikatúry podľa § 59 ods. 2 správneho poriadku, pričom k zmene výroku došlo takým spôsobom, že nie je jednoznačne poznať konečný výsledok konania bez toho, aby sa neporovnávali výroky prvostupňového a druhostupňového orgánu. Uvedená vada má podľa jeho názoru za následok nezrozumiteľnosť rozhodnutia a preto je rozhodnutie nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť. 14. Ďalej namietal tú skutočnosť, že colný úrad spojil do jedného konania a rozhodnutia dve konania, a to konanie o určení colnej hodnoty a konanie vo veci vymerania colného dlhu, pričom takéto spojenie konaní považoval za neprípustné, pretože colný úrad je povinný najprv rozhodovať vo veci určenia colnej hodnoty a po nadobudnutí právoplatnosti rozhodnutia, ktorým bude ustálená colná hodnota možno následne rozhodovať o výške colného dlhu a osobe dlžníka. Tvrdil, že colný úrad rozhodol predčasne o výške colného dlhu, ktorý mal vzniknúť na základe neprávoplatne určenej colnej hodnoty. V tejto súvislosti poukázal na to, že túto skutočnosť namietal aj v odvolaní, pričom žalovaný sa s touto odvolacou námietkou náležite nevysporiadal, keď iba konštatoval, že je neopodstatnená. Opodstatnenosť tejto námietky odôvodnil aj tým, že je potrebné rozlišovať rozhodnutie o určení colnej hodnoty a rozhodnutie o vzniku colného dlhu doplniac, že predmetom rozhodovania o vzniku colného dlhu je určenie spôsobu vzniku colného dlhu, okamihu a miesta vzniku colného dlhu, výšky colného dlhu a určenie osoby dlžníka a na strane druhej rozhodovanie o určení colnej hodnoty nastáva v prípade, ak colný úrad v rámci colného konania neprijme tzv. prevodnú hodnotu, to je cenu skutočne platenú podľa čl. 29 Colného kódexu a zaháji určovanie colnej hodnoty náhradnými metódami uvedenými v článku 30 a 31 Colného kódexu. Poukázal na to, že v colnom konaní začatom na podklade colného vyhlásenia podľa § 24 ods. 2 zákona č. 199/2004 Z. z. Colný zákon v znení neskorších predpisov (ďalej len ako „Colný zákon“) je základom pre použitie colných sadzieb (pre výpočet cla) colná hodnota podľa článku 28 Colného kódexu a tá zodpovedá tzv. prevodnej hodnote, to je cene skutočne zaplatenej za tovar predaný na vývoz na colné územie Spoločenstva, pričom, ak má colný úrad, ako v danom prípade, dôvodné pochybnosti o cene skutočne platenej, teda má pochybnosti o čiastke predstavujúcej základ pre výpočet cla, môže v súlade s článkom 181a Nariadenia č. 2454/93 požiadať účastníka konania o doplňujúce informácie a ak pochybnosti trvajú, pred vydaním konečného rozhodnutia musí vyrozumieť dotknutú osobu o dôvodoch týchto pochybností a ako doslovne uvádza článok 181a ods. 2 Nariadenia č. 2454/93 konečné rozhodnutie s odôvodnením oznámi príslušnej osobe písomne. Práve na základe uvedeného zastal jednoznačný záver, že ak colný úrad neprijme ako colnú hodnotu tzv. prevodnú hodnotu a bude určovať colnú hodnotu náhradnými metódami uvedenými v článku 30 a 31 Colného kódexu, je povinný vydať rozhodnutie, ktorým autoritatívne určí colnú hodnotu, písomne odôvodnené rozhodnutie doručí účastníkovi konania a umožní mu tak proti nemu brojiť, pričom až po nadobudnutí právoplatnosti rozhodnutia o určení colnej hodnoty môže colný úrad vydať rozhodnutie, ktorým určí výšku colného dlhu a osobu dlžníka. Ďalej v tejto súvislosti poukázal na to, že spojiť konanie o určení colnej hodnoty a konanie o vzniku colného dlhu nie je možné z toho dôvodu, že nejde o skutkovo a právne totožné veci, na ktoré sa vzťahujú totožné ustanovenia hmotnoprávnych a procesných predpisov dodajúc, že na každé z týchto rozhodnutí sa vzťahujú iné ustanovenia právnych predpisov a každé z rozhodnutí má iný cieľ. Kým v prípade colného hodnotenia je potrebné ustáliť colnú hodnotu tovaru, z ktorého sa bude vymeriavať clo a platby súvisiace s dovozom (DPH, spotrebné dane), tak v prípade rozhodovania o vzniku colného dlhu je to rozhodovanie o dôvode a okamihu vzniku colného dlhu a o osobe dlžníka. 15. Žalobca taktiež namietal, že žalovaný sa náležitým spôsobom nezaoberal všetkými odvolacími námietkami, teda mal za to, že rozhodnutie je nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. III. Vyjadrenie žalovaného, replika žalobcu, duplika žalovaného 16. Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení žiadal žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. Poukázal na to, že z jeho výroku je zrejmé, že rozhodol v zmysle § 59 ods. 2 správneho poriadku len o zmene jedného odseku výroku prvostupňových rozhodnutí colného úradu, pričom posledná veta výroku napadnutého rozhodnutia žalovaného znamená, že vykonanou zmenou nie sú dotknuté ostatné časti prvostupňového rozhodnutia správneho orgánu, čo znamená, že ide len o zmenu rozhodnutia, nie o kombináciu zmeny rozhodnutia a zároveň potvrdenie rozhodnutia v zmysle § 59 ods. 2 Správneho poriadku. Mal za to, že vykonaná zmena je jasná a prehľadná, čo vyplýva aj z odôvodnenia jeho rozhodnutia. 17. Vo vzťahu k namietanému rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf 21/2011 zo dňa 02.06.2011 uviedol, že ide o odlišnú právnu vec, posudzovanú podľa zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a nie podľa správneho poriadku, pričom v danom prípade žalovaný ako odvolací správny orgán uskutočnil zmenu platobného výmeru z dôvodu, že správca dane nesprávne uviedol obchodné meno právnickej osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo. 18. Poukázal na to, že v prípade prvostupňových rozhodnutí colného úradu došlo k nesprávnej právnej kvalifikácii dôvodu a okamihu vzniku colného dlhu a nedostatočnej právnej kvalifikácii osoby dlžníka, pričom pri kvalifikácii dôvodu a okamihu vzniku colného dlhu colný úrad aplikoval právny predpis (Colný kódex Únie), ktorý v čase vzniku colného dlhu nebol účinný (tento predpis nadobudol účinnosť dňom 01.05.2016, pričom colný dlh vznikol v daných prípadoch za účinnosti Colného kódexu) čo znamená, že dôvod a okamih vzniku colného dlhu mali byť kvalifikované podľa ustanovení právnych predpisov účinných v čase jeho vzniku. 19. Ďalej uviedol, že v danom prípade je irelevantné, že text ustanovení čl. 201 ods. 1 písm. a) a čl. 201 ods. 2 „starého“ Colného kódexu, ktoré mali byť správne aplikované, je rovnaký ako text ustanovení čl. 77 ods. 1 písm. a) a čl. 77 ods. 2 „nového“ Colného kódexu Únie, ktoré colný úrad nesprávne aplikoval. V tejto súvislosti zastal názor, že tieto pochybenia colného úradu nie je možné posúdiť v zmysle § 47 ods. 6 správneho poriadku ako chyby v písaní alebo iné zrejmé nesprávnosti, keďže kvalifikácia dôvodu a okamihu vzniku colného dlhu a taktiež kvalifikácia dlžníka sú v zmysle § 85 ods. 3 Colného zákona podstatnými náležitosťami rozhodnutia o dodatočnom vymeraní colného dlhu. Ďalej uviedol, že k náprave v právnej kvalifikácii formou zmeny rozhodnutia podľa § 59 ods. 2 správneho poriadku pristúpil aj z dôvodu, že skutkový stav v predmetnej veci bol colným úradom dostatočne zistený, colný úrad v konaniach dodržal zákonom ustanovený procesný postup, vrátane postupu podľa článku 181a Nariadenia č. 2454/93 a umožnenia práva na vypočutie pred vydaním negatívneho rozhodnutia v zmysle čl. 22 ods. 6 Colného kódexu Únie. Žalovaný poukázal tiež na to, že vzal do úvahy tú skutočnosť, na ktorú poukazoval žalobca v žalobe, a to, že text ustanovení čl. 201 ods. 1 písm. a) a čl. 201 ods. 2 „starého“ Colného kódexu (ktoré mali byť správne aplikované) je rovnaký ako text ustanovení čl. 77 ods. 1 písm. a) a čl. 77 ods. 2 „nového“ Colného kódexu Únie (ktoré colný úrad nesprávne aplikoval) a že žalobca je skutočne ako deklarant povinným dlžníkom. 20. V súvislosti so zmenou prvostupňových rozhodnutí žalovaný tiež poukázal na to, že colné orgány sú povinné chrániť aj finančné záujmy Európskej únie a v čase rozhodovania o odvolaniach proti prvostupňovým rozhodnutiam bol colný dlh vymeraný predmetnými rozhodnutiami zabezpečený alebo zaplatený, pričom v prípade zrušenia týchto rozhodnutí a vrátenia veci na nové prejednanie a rozhodnutie by bol colný úrad povinný tieto finančné prostriedky vrátiť a colný dlh v rovnakej výške následne opätovne vymerať, pričom takýmto postupom by sa colné orgány vystavili riziku úrokov z omeškania so sprístupnením tradičných vlastných zdrojov, ktorý by Slovenská republika musela Európskej únii zaplatiť. Tiež poukázal na to, že jeho postup bol v súlade so zásadou hospodárnosti, rýchlosti a efektívnosti konania. 21. Žalovaný nesúhlasil s tvrdením žalobcu, že nie je možno spojiť konanie o určení colnej hodnoty a konanie o vzniku colného dlhu, pretože podľa názoru žalobcu nejde o skutkovo a právne totožné veci. V tejto súvislosti poukázal na dôvody uvedené v napadnutom rozhodnutí a súčasne skonštatoval, že rozhodnutie colného úradu o určení colnej hodnoty a dodatočnom vymeraní dovozného cla obsahujú všetky skutočnosti, ktoré boli pre konečný výmer sumy dovozných platieb rozhodujúce a z ktorých colný úrad v konaní vychádzal, vrátane určenia colnej hodnoty tovary, pričom vyriešenie otázky colnej hodnoty tovaru a následného určenia sumy dovozných platieb v jednom rozhodnutí je plne v súlade so zásadou rýchlosti a hospodárnosti správneho konania, vyplývajúcej z ustanovení § 3 ods. 4 správneho poriadku. 22. Záverom svojho vyjadrenia žalovaný nesúhlasil s tým, že by sa nevysporiadal v odôvodnení svojho rozhodnutia s námietkami vznesenými zo strany žalobcu. 23. Žalobca repliku na vyjadrenie žalovaného nepodal. III. Relevantná právna úprava 24. Podľa § 6 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 25. Podľa § 59 ods. 2 správneho poriadku ak sú pre to dôvody, odvolací orgán rozhodnutie zmení alebo zruší, inak odvolanie zamietne a rozhodnutie potvrdí. 26. Podľa § 12 ods. 19 Colného zákona ak sa má v súlade s colnými predpismi dodatočne vymerať colný dlh, colný úrad oznámi sumu colného dlhu dlžníkovi rozhodnutím o dodatočnom vymeraní colného dlhu. 27. Podľa článku 201 ods. 1 písm. a) Colného kódexu colný dlh pri dovoze vzniká prepustením tovaru podliehajúceho dovoznému clu do voľného obehu. 28. Podľa článku 201 ods. 2 Colného kódexu colný dlh vzniká okamihom prijatia colného vyhlásenia. 29. Podľa článku 201 ods. 3 Colného kódexu dlžníkom je deklarant. V prípade nepriameho zastúpenia je dlžníkom tiež osoba, ktorej menom sa colné vyhlásenie podáva. 30. Podľa článku 77 ods. 1 písm. a) Colného kódexu Únie colný dlh pri dovoze vzniká prepustením tovaru, ktorý nie je tovarom Únie, a ktorý podlieha dovoznému clu, do jedného z týchto colných režimov: prepustenie do voľného obehu vrátane prepustenia podľa ustanovení o konečnom použití. 31. Podľa článku 77 ods. 2 Colného kódexu Únie colný dlh vzniká v okamihu prijatia colného vyhlásenia. 32. Podľa článku 77 ods. 3 Colného kódexu Únie dlžníkom je deklarant. V prípade nepriameho zastúpenia je dlžníkom aj osoba, na ktorej účet sa colné vyhlásenie podáva. 33. Podľa článku 101 ods. 1 Colného kódexu Únie sumu dovozného alebo vývozného cla, ktorá sa má zaplatiť, určujú colné orgány zodpovedné za miesto, na ktorom colný dlh vznikol alebo ktoré sa za takéto miesto považuje v súlade s článkom 87, ihneď ako majú potrebné informácie. 34. Podľa článku 104 ods. 1 Colného kódexu Únie colné orgány uvedené v článku 101 zapisujú sumu dovozného alebo vývozného cla, ktorá sa má zaplatiť, určenú v súlade s uvedeným článkom, do ich účtovnej evidencie v súlade s vnútroštátnymi právnymi predpismi. IV. Konanie na správnom súde a právne posúdenie veci správnym súdom 35. Správny súd po oboznámení sa s obsahom spisového materiálu a administratívneho spisu žalovaného orgánu verejnej správy a orgánu verejnej správy nižšieho stupňa, viazanúc žalobnými bodmi (§ 134 ods. 1 SSP) preskúmal napadnuté rozhodnutie, ako aj priebeh administratívneho konania predchádzajúcemu jeho vydaniu, pričom postupom podľa § 107 ods. 1 písm. a) SSP nariadil na prejednenie veci samej pojednávanie na deň 12. júla 2018 a dospel k záveru, že správna žaloba je dôvodná. 36. Pojednávania sa zúčastnili právny zástupca žalobcu a žalovaný, pričom právny zástupca žalobcu zotrval na dôvodoch správnej žaloby a navrhol správnemu súdu napadnuté rozhodnutie žalovaného zrušiť. Žalovaný v plnom rozsahu odkázal na svoje vyjadrenie doručené správnemu súdu dňa 16.8.2017, napadnuté rozhodnutie považoval za správne a zákonné a preto navrhol žalobu zamietnuť. 37. Z obsahu správnej žaloby vyplynuli pre správny súd tri žalobné body, ktorými žalobca odôvodňuje nezákonnosť napadnutého rozhodnutia. Prvým žalobným bodom žalobca namieta nezrozumiteľnosť výroku rozhodnutia žalovaného, ktorá má byť vyvolaná čiastočnou zmenou prvostupňovým rozhodnutí colného úradu. Druhý žalobný bod je zameraný na nesprávny procesný postup colného úradu, ktorým boli do jedného konania spojené dve samostatné konania a to konanie o určení colnej hodnoty a konanie o vzniku colného dlhu. A tretím žalobným bodom žalobca poukazuje na to, že žalovaný sa nezaoberal všetkými jeho námietkami, čo vyvoláva vadu rozhodnutia v podobe jeho nepreskúmateľnosti pre nedostatok dôvodov. Z takto vymedzených žalobných bodov súčasne vyplýva, že žalobca nenamietal skutočnosť, že neexistoval dôvod na určovanie colnej hodnoty podľa článku 31 Colného kódexu, t.j. určenie colnej hodnoty na základe náhradnej metódy použitia rozumných prostriedkov, ktorú skutočnosť namietal v podaných odvolaniach proti prvostupňovým rozhodnutiam. Preto je namieste uzavrieť, že žalobca správnou žalobou namietal samotný priebeh administratívneho konania a nesprávnu aplikáciu ustanovenia § 59 ods. 2 správneho poriadku pri vydávaní napadnutého rozhodnutia. V tejto súvislosti súčasne správny súd dodáva, že v zmysle § 134 ods. 1 SSP je viazaný rozsahom a dôvodmi správnej žaloby, pričom nie je viazaný právnou kvalifikáciou dôvodu zrušenia napadnutého rozhodnutia, tak ako ju žalobca vymedzil. Napríklad, ak žalobca výslovne v žalobe namieta nesprávny postup žalovaného pri aplikácii ustanovenia § 59 ods. 2 správneho poriadku, ktorý podľa jeho názoru vyvoláva dôvod zrušenia napadnutého rozhodnutia podľa § 191 ods. 1 písm. d) SSP (nepreskúmateľnosť rozhodnutia pre jeho nezrozumiteľnosť), avšak správny súd ustáli, že takéto pochybenie je dôvodom na zrušenie napadnutého rozhodnutia podľa § 191 ods. 1 písm. g) SSP (došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia alebo opatrenia vo veci samej), je správny súd, v zmysle zásady iura novit curia, oprávnený napadnuté rozhodnutie zrušiť z dôvodu, ktorý sám ustáli. Uvedené považoval správny súd za potrebné uviesť, nakoľko k opísanej situácii došlo v danom správnom súdnom konaní. 38. Správny súd v prvom rade posudzoval dôvodnosť námietky, ktorou žalobca poukazoval na nesprávnu aplikáciu ustanovenia § 59 ods. 2 správneho poriadku. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na to, že každé odvolaním napadnuté prvostupňové rozhodnutie obsahuje spolu šesť výrokov, pričom žalovaný napadnutým rozhodnutím zmenil, respektíve nahradil, tak ako vo svojom rozhodnutí uvádza, v poradí tretí výrok prvostupňových rozhodnutí a súčasne uviedol, že ostatné časti napadnutých rozhodnutí zostávajú bez zmeny (podrobnosti jednotlivých prvostupňových rozhodnutí sú uvedené v bodoch 3 až 9 tohto rozsudku). 39. Podľa názoru správneho súdu žalovaný svojím postupom pri vydávaní napadnutého rozhodnutia svojimi výrokmi nevyčerpal dôsledne predmet konania o odvolaní, keď o podaných odvolaniach rozhodol iba vo vzťahu k tretiemu výroku, ktorého text nahradil iným textom z dôvodu nesprávnej aplikácie hmotnoprávnych predpisov colného úradu. I keď z gramatického výkladu § 59 ods. 2 správneho poriadku priamo nevyplýva povinnosť odvolacieho orgánu rozhodnúť osobitne o každom jednotlivom výroku prvostupňového rozhodnutia, logickým výkladom tohto ustanovenia je možné vyvodiť, že ak orgán verejnej správy rozhodujúci o odvolaní napadnuté rozhodnutie nezmení ani nezruší, rozhodne o odvolaní tak, že ho zamietne a rozhodnutie potvrdí, pričom tento výklad je potrebné v záujme jasnosti a zrozumiteľnosti výroku, použiť aj vo vzťahu k jednotlivým častiam výroku rozhodnutia napadnutého odvolaním. To konkrétne v danom prípade znamená, že v prípade čiastočnej zmeny napadnutých prvostupňových rozhodnutí, ktoré obsahujú viaczložkový výrok, ak nedošlo k zmene napadnutých prvostupňových rozhodnutí v celom rozsahu, mal žalovaný správne po zmene tretieho bodu výroku rozhodnúť v zmysle § 59 ods. 2 správneho poriadku aj vo vzťahu k ďalších výrokom tak, že vo vzťahu k nim odvolanie zamieta a rozhodnutie vo výrokoch 1, 2, 4, 5 a 6 potvrdzuje. Podľa názoru správneho súdu len takýto výrok je procesne čistý, jasný a vykonateľný v spojení s výrokmi prvostupňových rozhodnutí, s ktorými tvorí nerozlučný celok. V tejto súvislosti správny súd súčasne uvádza, že nesúhlasí s argumentom žalovaného, že v danom prípade ide len o zmenu a nie o kombináciu zmeny a zároveň potvrdenia rozhodnutia, pretože o zmenu by išlo len v prípade, ak by napadnutým rozhodnutím žalovaný zmenil výroky prvostupňových rozhodnutí v celom rozsahu. 40. Je bez akýchkoľvek pochybností, o čom svedčí rozsiahla a ustálená judikatúra najvyššieho súdu a správnych súdov, že výrok rozhodnutia predstavuje jeho najdôležitejšiu časť, nakoľko sa v ňom vymedzujú konkrétne práva a povinnosti účastníkov konania. Preto musí byť bez akýchkoľvek vád. Výrok napadnutého rozhodnutia túto kvalitu podľa názoru správneho súdu nespĺňa. V tejto súvislosti správny súd súčasne uvádza, že pri hodnotení tejto námietky posudzoval a vyhodnocoval jej závažnosť na zákonnosť napadnutého rozhodnutia aj v nadväznosti na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sž 98-102/02 (R 122/2003), v zmysle ktorého sa rozhodnutie nezrušuje preto, aby sa zopakoval proces a odstránili formálne vady, ktoré nemôžu privodiť vecne iné či výhodnejšie rozhodnutie pre účastníka. Podľa názoru správneho súdu pochybenie žalovaného, ktorý svojim výrokom v podstate dôsledne nevyčerpal predmet odvolacieho konania, nemožno považovať za vadu, ktorá má prívlastok „formálna“. Preto správny súd toto pochybenie žalovaného, na rozdiel od žalobcu, vyhodnotil ako podstatné porušenie ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré má za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej (§ 191 ods. 1 písm. g/ SSP). 41. Pokiaľ ide o druhú námietku, ktorou žalobca poukazoval na to, že je neprípustné, aby colný úrad spojil do jedného konania a rozhodnutia dve konania a to konanie o určení colnej hodnoty a konanie vo veci vymerania colného dlhu, tak s touto námietkou sa správny súd nestotožňuje. 42. Rozhodnutie o určení colnej hodnoty náhradou metódou a o dodatočnom vymeraní dovozného cla je výsledkom administratívneho konania, v rámci ktorého sa pochopiteľne najskôr z dôvodu pochybností o hodnote dovážaného tovaru určuje jeho colná hodnota, v danom prípade sa colná hodnota z dôvodu pochybností určovala náhradou metódou podľa článku 31 ods. 1 Nariadenia č. 2913/92 a následne v dôsledku určenia colnej hodnoty, ktorá prevyšovala žalobcom deklarovanú hodnotu, vznikol prirodzene dôvod na dodatočné vymeranie colného dlhu. V tejto súvislosti správny súd uvádza, že z ustanovení Colného zákona, Colného kódexu, ako aj Colného kódexu Únie nevyplýva, že by tieto predpisy vylučovali postup, v rámci ktorého je vylúčené rozhodovanie o určení colnej hodnoty a dodatočného vymerania dovozného cla v rámci jedného konania, pričom takýto postup je práve naopak potrebné označiť za efektívny a hospodárny z pohľadu samotného účastníka konania, pretože v rámci jedného konania má zabezpečené namietať aj proti dôvodom a spôsobu určenia colnej hodnoty dovážaného tovaru, ako aj proti dodatočnému vymeraniu dovozného cla. Zásadnou zákonnou podmienkou pre dodatočné vymeranie colného dlhu však je, aby samotnému oznámeniu rozhodnutia o dodatočnom vymeraní colného dlhu predchádzal jeho zápis do účtovnej evidencie, pričom v danom prípade mal správny súd preukázané, že colný úrad vo výrokoch (v poradí tretí výrok) prvostupňových rozhodnutí uviedol, že po zápise do účtovnej evidencie, vo všetkých prípadoch dňa 3.11.2016, colný dlh oznamuje a dodatočne vymeriava dlžníkovi. Teda v čase vydania rozhodnutí o dodatočnom vymeraní colného dlhu bol dňom 03.11.2016 colný dlh zapísaný do účtovnej evidencie, pričom žalobcovi bol oznámený doručením prvostupňových rozhodnutí, t. j. 14.11.2016. Preto z hľadiska časovej postupnosti možno konštatovať, že oznámeniu colného dlhu predchádzal jeho zápis do účtovnej evidencie. 43. Správny súd na záver posudzoval dôvodnosť námietky, ktorou žalobca tvrdil, že žalovaný sa v odôvodnení svojho rozhodnutia nezoberal všetkými jeho námietkami a z uvedeného dôvodu označil napadnuté rozhodnutie za nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov, konkrétne má ísť o rozpor s ustanovením § 47 ods. 3 správneho poriadku. Vychádzajúc z obsahu podaného odvolania a odôvodnenia napadnutého rozhodnutia musí správny súd nesúhlasiť s predostretou námietkou žalobcu, nakoľko odôvodnenie napadnutého rozhodnutia dáva odpovede na všetky žalobcom podané námietky, pričom je potrebné v tejto súvislosti žalobcovi vytknúť, že okrem tvrdenia, že sa žalovaný nevysporiadal s odvolacou námietkou o spojení konaní, nekonkretizoval, ktoré ďalšie odvolacie námietky nemali byť žalovaným zodpovedané. Správny súd preto nevzhliadol relevanciu tejto námietky. 44. S poukazom na body 38 až 40 tohto rozsudku, správny súd vzhliadol dôvodnosť podanej správnej žaloby a podľa § 191 ods. 1 písm. g) Správneho súdneho poriadku zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie. V ďalšom konaní bude potrebné vydať nové rozhodnutie, ktorým žalovaný v prípade zmeny napadnutých prvostupňových rozhodnutí v treťom výroku túto zmenu vykoná a súčasne podľa § 59 ods. 2 správneho poriadku rozhodne tak, že vo vzťahu k zvyšným výrokom napadnutých rozhodnutí odvolanie zamietne a tieto výroky potvrdí. 45. Správny súd nezrušil aj prvostupňové rozhodnutia colného úradu, tak ako v správnej žalobe navrhol žalobca a to z dôvodu, že korigovať vytknuté pochybenie napadnutého rozhodnutia je v pôsobnosti žalovaného orgánu verejnej správy. 46. Právnym názorom, ktorý vyslovil správny súd v zrušujúcom rozsudku, je konajúci orgán verejnej správy v ďalšom konaní viazaný (§ 191 ods. 6 SSP). 47. V správnom súdnom konaní úspešnému žalobcovi priznal správny súd podľa § 167 ods. 1 SSP náhradu dôvodne vynaložených trov konania v celom rozsahu. O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozsudku samostatným uznesením, ktoré vydá vyšší súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). 48. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Trnave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorá musí byť podaná v lehote 30 dní od doručenia rozsudku na Krajský súd v Trnave. Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno odpustiť (§ 443 ods. 5 SSP). V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d) alebo ak je žalovaným Centrum právnej pomoci.