Rozsudok Správneho súdu v Bratislave sp. zn. BA-2S/167/2022 z 12. 12. 2025 Citácia: rozsudok Správneho súdu v Bratislave z 12. decembra 2025, sp. zn. BA-2S/167/2022, ECLI:SK:SpSBA:2025:1022201084.1 Správny súd v Bratislave | BA-2S/167/2022 | ECLI:SK:SpSBA:2025:1022201084.1 | 2025-12-12 | Rozsudok Oblasť práva: Správne právo – Žaloby proti právoplatným rozhodnutiam a postupom správnych orgánov Citované ustanovenia: zákon č. 563/2009 Z. z. (daňový poriadok), § 2 zákona č. 563/2009 Z. z., § 53d ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z., predpis č. 544/2021 Z. z., predpis č. 408/2021 Z. z., zákon č. 314/2018 Z. z. o Ústavnom súde Slovenskej republiky, SSP, § 190 SSP Zdroj: https://obcan.justice.sk/content/public/item/19f20c30-4452-436e-996a-a470ed37db5f Odkaz: https://www.kauzis.sk/judikatura/r/ECLI:SK:SpSBA:2025:1022201084.1 Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI: Správny súd v Bratislave BA-2S/167/2022 1022201084 12. 12. 2025 JUDr. Michaela Machová, Ph.D. ECLI:SK:SpSBA:2025:1022201084.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY BA-2S/167/2022 BA-2S/167/2022IČS: ECLI: Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Michaely Machovej, Ph.D. (spravodajkyne) a členov senátu JUDr. Lukáša Galla a JUDr. Natálie Stahovcovej, v právnej veci žalobcu: SteigenTech EE s.r.o., so sídlom Pohronská 403/5, 831 03 Bratislava, IČO: 47 561 394, zastúpeného Mgr. Barbora Hlavatá, advokátka, so sídlom SNP 1445/41, 017 07 Považská Bystrica, IČO: 42 284 902, proti žalovanému: Daňový úrad Bratislava, so sídlom Ševčenkova 32, 850 00 Bratislava, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101626878/2022 zo dňa 01.06.2022, takto rozhodol: BA-2S/167/2022 BA-2S/167/2022IČS: ECLI: I. Správny súd návrh žalobcu na prerušenie konania z a m i e t a . II. Správny súd žalobu z a m i e t a . III. Žalovanému súd právo na náhradu trov konania voči žalobcovi n e p r i z n á v a . odôvodnenie: BA-2S/167/2022 BA-2S/167/2022IČS: ECLI: I. Priebeh administratívneho konania a dôvody napadnutého rozhodnutia 1. Žalobcovi bol od žalovaného doručený list - Oznámenie o indexe daňovej spoľahlivosti č. 101141645/2022 zo dňa 29.04.2022 (ďalej len „oznámenie“), v ktorom mu žalovaný s poukazom na § 2 písm. h) a § 53d ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v relevantnom znení (ďalej len „daňový poriadok“) oznámil určenie indexu daňovej spoľahlivosti (ďalej aj „IDS“) pre nespoľahlivé daňové subjekty. Ako dôvod takéhoto určenia indexu daňovej spoľahlivosti uviedol nesplnenie týchto povinností voči finančnej správe: „BODY 15 - kritérium č.1 Nedoplatky za daňovú a colnú časť 628.61 eur, 31.07.2021, z toho daňová časť 628.61 eur, colná časť 0.00 eur. BODY 10 - kritérium č.5 Podávanie - daň z pridanej hodnoty DPH, KV DPH, neskoro podané DP DPH do 3 dní - ZO: 01.2020 neskoro podané DP DPH viac ako do 3 dní - ZO: 01.2019 neskoro podané KV DPH do 3 dní - ZO: 01.2020 neskoro podané KV DPH viac ako do 3 dní - ZO: 01.2019. BODY 9 - kritérium č.6 Podávanie - iné tlačivá, neskoro podané SVDPH do 3 dní - ZO: 01.2020 neskoro podané SVDPH viac ako do 3 dní - ZO: 01.2019,ZO: 05.2019“. Zároveň uviedol, že na základe toho bude voči žalobcovi ako nespoľahlivému daňovému subjektu finančná správa uplatňovať obmedzenia zverejnené na webovom sídle Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky (ďalej len „Finančné riaditeľstvo SR“) dovtedy, kým nedôjde k zmene indexu daňovej spoľahlivosti. 2. Voči uvedenému oznámeniu podal žalobca námietky zo dňa 16.05.2022, a to z dôvodov: nedostatočného odôvodnenia určenia indexu daňovej spoľahlivosti a nepreskúmateľnosti oznámenia a postupu správcu dane, porušenia princípu ne bis in idem, porušenia princípu zákonnosti a vzniku škody na strane daňového subjektu. 3. Žalovaný vydal rozhodnutie č. 101626878/2022 zo dňa 01.06.2022 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“), ktorým námietke žalobcu proti oznámeniu nevyhovel. Uviedol, že podľa § 53d daňového poriadku oznámil v oznámení žalobcovi určenie IDS pre nespoľahlivé subjekty, a tiež že kritériá plnenia daňového subjektu voči finančnej správe pre určenie indexu daňovej spoľahlivosti upravuje vyhláška Ministerstva financií Slovenskej republiky č. 544/2021 Z. z. o kritériách na určenie indexu daňovej spoľahlivosti v relevantnom znení (ďalej len „vyhláška č. 544/2021 Z. z.“), podľa ktorej správca dane postupoval a len v rozsahu ktorej môže byť hodnotené plnenie povinností daňového subjektu. Zároveň uviedol, že Finančné riaditeľstvo SR na svojom webovom sídle uverejnilo podrobnosti týkajúce sa nárokov, ekonomických ukazovateľov, zásad a spôsobu určenia indexu daňovej spoľahlivosti daňového subjektu. 4. Žalovaný pri každom hodnotenom kritériu podrobne rozpísal algoritmus jeho hodnotenia. Pri hodnotení Kritéria č.1 - Nedoplatky za daňovú časť a colnú časť žalovaný vysvetlil, že v prípade žalobcu algoritmus vyhodnotil zo všetkých hodnotených období najvyšší nedoplatok na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2021, v tomto prípade z nezaplatenej sumy 534,60 Eur včas (splatnej dňa 25.05.2021, uhradenej po splatnosti dňa 07.09.2021), na základe čoho žalobca získal za porušenie vyššie uvedeného 15 bodov. 5. Pri hodnotení Kritéria č. 5 - Nepodanie daňového priznania k dani z pridanej hodnoty a kontrolných výkazov v zákonom stanovenej lehote uviedol, že v prípade žalobcu algoritmus vyhodnotil neskoro podané/nepodané: daňové priznanie k dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie: január 2019 , lehota na podanie daňového priznania uplynula dňa 25.02.2019, predmetné daňové priznanie bolo podané dňa 25.03.2019, t. j. omeškanie viac ako 3 kalendárne dni (4 body); január 2020, lehota na podanie daňového priznania uplynula dňa 25.02.2020, predmetné daňové priznanie bolo podané dňa 26.02.2020, t. j. omeškanie do 3 kalendárnych dní (1 bod); a kontrolný výkaz za január 2019, lehota na podanie kontrolného výkazu uplynula dňa 25.02.2019, predmetný kontrolný výkaz bol podaný dňa 25.03.2020, t. j. omeškanie viac ako 3 kalendárne dni (4 body); kontrolný výkaz za január 2020, lehota na podanie kontrolného výkazu uplynula dňa 25.02.2020, predmetný kontrolný výkaz bol podaný dňa 26.02.2020, t. j. omeškanie do 3 kalendárnych dní (1 bod), na základe čoho žalobca za vyššie uvedené porušenia získal 10 bodov. 6. Ohľadom hodnotenia Kritéria č. 6 - Nepodanie iných daňových priznaní a daňových dokumentov v zákonom stanovenej lehote, ktoré hodnotí plnenie povinností podávania daňových priznaní resp. iných daňových dokumentov za posledné 3 roky, uviedol, že v rámci tohto kritéria bolo hodnotené nepodanie súhrnného výkazu v zákonom stanovenej lehote. Lehota na podanie súhrnného výkazu za január 2019 uplynula dňa 25.02.2019, súhrnný výkaz za január 2019 bol podaný dňa 25.03.2019 t. j. omeškanie viac ako 3 kalendárne dni (4 body). Lehota na podanie súhrnného výkazu máj 2019 uplynula dňa 25.06.2019, súhrnný výkaz za máj 2019 bol podaný dňa 15.07.2019 t. j. omeškanie viac ako 3 kalendárne dni (4 body). Lehota na podanie súhrnného výkazu za január 2020 uplynula dňa 25.02.2020, súhrnný výkaz za január 2020 bol podaný dňa 26.02.2020 t. j. omeškanie do 3 kalendárnych dní (1 bod), na základe čoho žalobca za vyššie uvedené porušenie získal 9 bodov. 7. Záverom napadnutého rozhodnutia uviedol, že daňovému subjektu je pridelený index daňovej spoľahlivosti - nespoľahlivý subjekt, ak má pridelených 25 bodov a viac, pričom žalobca mal v rámci uvedených kritérií hodnotenia – bodové hodnotenie 34 bodov, za čo mu je možné prideliť len index daňovej spoľahlivosti: nespoľahlivý daňový subjekt. Žalovaný skonštatoval, že preveril vyššie uvedené dôvody a zistil, že námietky žalobcu sú neopodstatnené. II. Správna žaloba 8. Žalobca sa žalobou zo dňa 04.08.2022, doručenou Krajskému súdu v Bratislave toho istého dňa, domáhal preskúmania zákonnosti a zrušenia napadnutého rozhodnutia ako aj oznámenia, i vrátenia veci na ďalšie konanie žalovanému, a to z dôvodov podľa § 191 ods. 1 písm. d) a g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v relevantnom znení (ďalej len „SSP“). 9. Žalobca odôvodňoval podstatné porušenie ustanovení o konaní ako prvým nedostatočným odôvodnením a nezrozumiteľnosťou indexácie. Mal za to, že ide o závažný zásah do sféry pôsobenia daňového subjektu, ktorý má byť vystavený zhoršeným podmienkam vo vzťahu ku komunikácii so správcom dane a má byť zverejnený v zozname, ktorý bude dostupný širokej verejnosti, preto je nutné, aby žalovaný svoj postup dôsledne odôvodnil a to nielen samotné určenie indexu podľa kritérií, ale aj samotnú esenciálnu podstatu tohto inštitútu ako nástroja finančnej politiky štátu. Odôvodnenie oznámenia považoval za nezrozumiteľné a za veľmi stručnú skrumáž dát, pravdepodobne extrahovaných z interného systému správcu dane, pričom skratky, dátumy ani dopracovanie sa k určeniu bodového hodnotenia nie sú pre žalobcu jednoznačné ani zrejmé, práve naopak sú zmätočné. Uviedol, že žalovaný je zodpovedný za to, aby bol jeho písomnou formou vyjadrený postup pre daňový subjekt pochopiteľný a aby vedel posúdiť jeho vecnú správnosť. Žalobca namietal, že sa nedozvedel ani to, v akom všeobecne záväznom právnom predpise a jeho ustanovení má význam či podklad pre postup správcu dane hľadať. Dodal, že predvídateľnosť postupu správcu dane je narušená aj tým, že jednotlivé výhody nemajú oporu v zákone či podzákonnom predpise a daňový subjekt si nemôže byť istý, do akej miery, kedy, v akom rozsahu a akým spôsobom sa budú meniť nevýhody vyplývajúce z jeho statusu nespoľahlivého daňového subjektu, ktoré sú uvedené len na webovom sídle finančnej správy. 10. V rámci bodu o podstatnom porušení ustanovení o konaní žalobca namietal aj porušenie princípu ne bis in idem, čo videl v tom, že daňový subjekt je niekoľko násobne perzekvovaný zo strany správcu dane, pretože okrem uloženia sankcie - pokuty za porušenie právnych predpisov na poli daní zo strany daňového subjektu sa opätovne dostáva za rovnaké konanie pod tiaž penalizácie zo strany správcu dane vo forme upierania zákonných oprávnení vyplývajúcich z daňového poriadku ako aj verejného pranierovania označením ako nespoľahlivý daňový subjekt. 11. Za ďalšie žalobca namietal porušenie princípu zákonnosti z dôvodu, že žalovaný síce v napadnutom podaní uvádza, že podrobnosti týkajúce sa nárokov, ekonomických ukazovateľov, zásad a spôsobu určenia indexu daňovej spoľahlivosti daňového subjektu uverejňuje Finančné riaditeľstvo SR na svojom webovom sídle, avšak samotná indexácia žiadnym spôsobom neoznačuje ani neodkazuje na konkrétny právny predpis, jeho konkrétne ustanovenia, ktoré sú právnym základom pre určenie indexu daňovej spoľahlivosti a najmä pre konanie - postup správcu dane pri vyhodnocovaní podkladov pre indexáciu. Podľa žalobcu s poukazom na článok 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky (ďalej len „Ústava SR“) nie je v právnom štáte akceptovateľné, aby sa štátny orgán riadil akýmsi súborom usmernení uverejnených na webovom sídle Finančného riaditeľstva SR bez toho, aby konkrétny postup správcu dane mal základ vo všeobecne záväznom právnom predpise, a aby na základe toho svojvoľne podnikateľské subjekty penalizoval. 12. Žalobca v tomto smere považoval § 53d ods. 4 druhá veta daňového poriadku o tom, že podrobnosti týkajúce sa nárokov, ekonomických ukazovateľov, zásad a spôsobu určenia indexu daňovej spoľahlivosti daňového subjektu uverejňuje Finančné riaditeľstvo SR na svojom webovom sídle, za rozporný s Ústavou SR a dal podnet správnemu súdu na pozastavenie účinnosti tohto ustanovenia právneho predpisu a následne stratu účinnosti cestou preskúmania ústavnosti predbežnou otázkou formou podania návrhu na začatie konania podľa § 74 písm. d) zákona č. 314/2018 Z. z. o Ústavnom súde Slovenskej republiky a o zmene a doplnení niektorých zákonov. Nesporným dôvodom pre prieskum ústavnosti systému indexácie je podľa žalobcu aj skutočnosť, že žalovaný posudzuje predpoklady pre uplatnenie jednotlivých kritérií pre určenie indexu daňovej spoľahlivosti na základe plnenia povinností daňovníka za 5 predchádzajúcich rokov, t. j. aj za obdobie roku 2017, teda v čase, keď koncept indexácie ešte neexistoval, pôsobí teda retroaktívne, čo je v príkrom rozpore s nevyhnutnosťou zachovania zákazu retroaktivity, ktorá vychádza z požiadavky materiálneho právneho štátu, ako aj v rozpore s princípom legitímneho očakávania prostredníctvom požiadaviek na konzistentnosť praxe a rozhodovacej činnosti orgánov verejnej správy. Dodal, že žalovaný až v napadnutom rozhodnutí uviedol, že postupoval podľa vyhlášky č. 544/2021 Z. z. a tiež, že keďže sa oznámením a určením indexu de facto priznávajú daňovému subjektu práva, resp. určujú povinnosti, malo by mať charakter rozhodnutia podľa § 63 daňového poriadku a malo byť voči nemu prípustné odvolanie. 13. Nedostatočnosť odôvodnenia napadnutého rozhodnutia a jeho nezrozumiteľnosť, svojvoľnosť žalobca dôvodil tým, že žalovaný v napadnutom rozhodnutí nedal odpoveď na žiadnu argumentáciu žalobcu uvedenú námietke. Uvedenie spôsobu výpočtu a aplikácie jednotlivých kritérií na skutkový stav žalobcu malo byť už súčasťou oznámenia, aby sa s výpočtom mohol žalobca oboznámiť, pretože jeho uvedením až v napadnutom rozhodnutí bolo žalobcovi znemožnené efektívne sa brániť, keďže proti napadnutému rozhodnutiu neexistuje riadny opravný prostriedok. III. Vyjadrenia žalovaného, žalobcu a ďalší priebeh súdneho konania 14. Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení k žalobe zo dňa 23.03.2023 uviedol širší kontext zavádzania a účelu indexu daňovej spoľahlivosti. Uviedol, že index daňovej spoľahlivosti bol s účinnosťou od 01.01.2018 zavedený do daňového poriadku zákonom č. 267/2017 Z. z. Cieľom bolo vytvoriť objektívne, nezávislé a legálne aplikovateľné hodnotenie subjektov, ktoré bude mať predovšetkým motivačný a preventívny charakter s ich využitím pri nastavení preferenčného režimu pre spoľahlivé subjekty, ako aj indikáciou vykonania opatrení pri zvýšenej pravdepodobnosti rizikového správania subjektu. Daňovým subjektom, ktoré na základe plnenia povinností voči finančnej správe boli vyhodnotené ako spoľahlivé, boli poskytované benefity, nazvané ako osobitné daňové režimy, ktoré boli zverejnené na webovej stránke Finančného riaditeľstva SR. Už pri jeho prvotnom zavedení sa nepočítalo s tým, že by bol index používaný ako sankčný nástroj, čo sa odráža aj na tom, že nebol začlenený v rámci daňového poriadku medzi sankcie. V zmysle programového vyhlásenia vlády na obdobie rokov 2020 – 2024 bol s cieľom zefektívnenia boja proti daňovým podvodom (podpora dobrovoľného platenia daní, včasnosť podávania daňových priznaní a platenia daní, správnosť informácií uvedených v daňových priznaniach, zvýšenie transparentnosti, atď.) index daňovej spoľahlivosti transformovaný a s účinnosťou od 01.01.2022 sa zákonom č. 408/2021 Z. z. ktorým sa mení a dopĺňa daňový poriadok, zaviedol index daňovej spoľahlivosti nazývaný aj ako verejný index. Žalovaný tvrdil, že rozdiel medzi súčasným indexom daňovej spoľahlivosti a indexom zavedeným do daňového poriadku s účinnosťou od 01.01.2018 je, že výsledok hodnotenia daňových subjektov indexom daňovej spoľahlivosti nebol verejne dostupný. Konštatoval, že finančná správa aplikuje platné všeobecne záväzné právne predpisy – daňový poriadok a vyhlášku č. 544/2021 Z. z. ako legislatívny rámec tohto inštitútu, pričom zdôraznil, že na webovej stránke Finančného riaditeľstva SR sa nachádzajú len technické detaily určovania indexu daňovej spoľahlivosti, ktoré vstupujú do postupu určovania indexu. Podľa žalovaného samotný index daňovej spoľahlivosti je potrebné chápať ako zhrnutie/sumár disciplíny daňových subjektov vo vzťahu k plneniu ich zákonných povinností voči finančnej správe (za sledované obdobie), ktoré sú roky legislatívne zadefinované a nemenené. 15. Nakoľko index daňovej spoľahlivosti bol zavedený do daňového poriadku s účinnosťou od 01.01.2018 žalovaný zdôraznil, že ho nemožno v prípade žalobcovi hodnoteného nesplnenia povinností voči finančnej správe, ktoré nastali v rokoch 2019, 2020 a 2021, považovať za retroaktívny, keďže ide o porušenia po 01.01.2018. Povinnosti, ktorých plnenie sa hodnotí v zmysle kritérií ustanovených uvedenou vyhláškou, vyplývajú zo všeobecne záväzných právnych predpisov a platia pre všetky daňové subjekty rovnako a zároveň platí, že neznalosť zákona neospravedlňuje. 16. Žalovaný uviedol, že odôvodnenie v oznámení aj v napadnutom rozhodnutí považuje za dostatočné, pričom v odôvodnení napadnutého rozhodnutia sú uvedené všetky skutočnosti rozhodujúce pre určenie daného IDS. Dodal, že vzhľadom na počet a rozsahovo obsiahle definovanie jednotlivých kritérií nie je možné uvádzať všetky podrobnosti v samotnom oznámení (pričom sú verejne dostupné). Zdôraznil, že index daňovej spoľahlivosti má nastavené jednotlivé kritériá, ktoré sú vyhodnocované automaticky na základe algoritmov a príslušné kritériá podrobne vysvetlil. Podľa názoru žalovaného je dostatočne jasné, na základe čoho boli žalobcovi udelené príslušné body. Žalovaný v súvislosti so zverejnením zoznamu prideleného indexu daňovej spoľahlivosti pre širokú verejnosť poznamenal, že zoznam daňových subjektov, ktorým bol určený index daňovej spoľahlivosti doposiaľ nebol zverejnený a index daňovej spoľahlivosti je jednotlivým hodnoteným daňovým subjektom oznamovaný výlučne prostredníctvom oznámenia. Finančná správa už v súčasnosti zverejňuje rôzne zoznamy, ktoré sú charakterovo podobné namietanému zoznamu, avšak tieto zoznamy plnia hlavne informatívnu alebo preventívnu funkciu, t. j. ich účelom je motivácia na riadne plnenie daňových povinností daňovými subjektami. 17. Ďalej žalovaný uviedol, že oznámenie o IDS nie je rozhodnutím vo veci samej, nakoľko sa ním neukladajú žiadne povinnosti ani sa ním nepriznávajú práva, má len deklaratórny charakter, tzv. charakter „vysvedčenia“ daňového subjektu, pričom daňový subjekt má možnosť podania námietky, avšak len v rozsahu samotného hodnotenia. Podľa názoru žalovaného, takúto formu oznámenia nie je možné napadnúť žalobou, nakoľko nejde o rozhodnutie, keďže nezakladá, nemení, nezrušuje ani nedeklaruje práva, právom chránené záujmy alebo povinnosti fyzickej osoby a právnickej osoby, alebo ani sa jej priamo nedotýka, pričom poukázal na § 7 písm. b) a § 178 ods. 1 SSP. 18. Podľa žalovaného index daňovej spoľahlivosti nie je sankciou, keďže neukladá daňovým subjektom žiadnu povinnosť, pretože len konštatuje, ako sa konkrétny daňový subjekt voči finančnej správe v určitom sledovanom období správal, t. j. či si plnil alebo neplnil povinnosti, resp. si plnil povinnosti len čiastočne, a teda mu z neho nevyplýva žiaden postih, či už vo forme sankcie alebo vykonania povinnosti. Nakoľko určenie indexu daňovej spoľahlivosti nie je sankciou (tak vydanie oznámenia, ako ani zverejnenie v zozname), nemôže ísť ani o porušenie zásady ne bis in idem. Uviedol, že zverejňovanie zoznamu daňových subjektov s prideleným indexom daňovej spoľahlivosti nemožno považovať za opakované trestanie daňových subjektov, a to napr. aj z dôvodu zverejňovania iných zoznamov, ktoré taktiež nie sú posudzované za opakované trestanie daňových subjektov (napr. zoznam daňových dlžníkov). Dodal, že index daňovej spoľahlivosti má predovšetkým motivačný charakter, ide výlučne o hodnotenie daňového subjektu len voči finančnej správe, a to len z hľadiska plnenia daňových povinností, ktoré majú priamy alebo nepriamy dopad na štátny rozpočet, a nie je hodnotením rizikovosti daňového subjektu, t. j. jeho účelom nie je ovplyvňovanie podnikateľskej činnosti daňového subjektu, nie je hodnotením daňového subjektu z pozície jeho kredibility alebo spoľahlivosti v rámci obchodných vzťahov. Žalovaný uviedol, že index daňovej spoľahlivosti pozná len jedno obmedzenie legislatívneho charakteru (pričom však ani o ňom nemôžeme hovoriť ako o sankcii), ktoré je upravené v ustanovení § 53d ods. 6 daňového poriadku, podľa ktorého nespoľahlivému daňovému subjektu, správca dane určí lehotu osem dní na splnenie si určenej povinnosti v súvislosti s vykonávaním daňovej kontroly, vyrubovacieho konania alebo výkonom miestneho zisťovania, pričom na odôvodnenú žiadosť daňového subjektu možno túto lehotu primerane predĺžiť (v zmysle § 28 daňového poriadku) a benefity vyplývajú buď zo zákona alebo sú určené Finančným riaditeľstvom SR. 19. Žalovaný napokon k žalobcom namietanému nevysporiadaniu sa s argumetnáciou žalobcu v napadnutom rozhodnutí uviedol, že v odôvodnení oznámenia a napadnutého rozhodnutia sú uvedené všetky skutočnosti, ktoré boli dôvodom pre zaradenie žalobcu medzi nespoľahlivé daňové subjekty. V napadnutom rozhodnutí je uvedené podrobné odôvodnenie, čo bolo podkladom pre vydanie IDS, konkrétne popísané ako algoritmus vyhodnotil jednotlivé kritéria a ich popis, o akú daň a aké obdobie ide a zároveň aj pridelený počet bodov za jednotlivé porušené kritéria. Takisto žalovaný v ňom uviedol, že postupoval podľa vyhlášky č. 544/2021 Z. z. a rovnako, že Finančné riaditeľstvo SR na svojom webovom sídle (www.financnasprava.sk) uverejnilo podrobnosti týkajúce sa nárokov, ekonomických ukazovateľov, zásad a spôsobu určenia indexu daňovej spoľahlivosti daňového subjektu. Žalovaný mal za to, že jednotlivé porušené kritéria boli vyhodnotené správne, čiže uvedené dôvody v námietke boli neopodstatnené a nebol zákonný dôvod na ich prehodnotenie. Zdôraznil, že pre dosiahnutie spoľahlivosti stačí, ak si daňový subjekt plní svoje povinnosti, platí dane, podával daňové priznania a iné dokumenty v zákonom stanovenej lehote a pod., pričom ak v nasledujúcom hodnotenom období (kalendárny polrok) nastanú nové skutočnosti, ktoré vstupujú do hodnotenia, môže sa zmeniť index daňovej spoľahlivosti žalobcu. Žalovaný zdôraznil, že po uplynutí ďalšieho hodnotiaceho obdobia, ktorým je kalendárny polrok došlo u žalobcu k zmene indexu daňovej spoľahlivosti, pričom žalobcovi bolo zaslané nové Oznámenie o indexe daňovej spoľahlivosti č. 100182889/2023 zo dňa 17.01.2023, ktorým bol žalobcovi určený index daňovej spoľahlivosti ako spoľahlivý daňový subjekt. Z uvedených dôvodov žalovaný navrhol, aby správny súd žalobu ako nedôvodnú zamietol. 20. V replike zo dňa 12.05.2023 žalobca poukázal na rozdiel v prístupe žalovaného k odôvodneniu svojho postupu, ktorý bol uvedený v oznámení (heslovité, skratkovité a neprehľadné odôvodnenie IDS) a ktorý prezentuje vo svojom vyjadrení k žalobe. Nesúhlasil s tým, že by nespochybnil správnosť vyhodnotenia plnenia povinností žalobcom voči finančnej správe na základe kritérií na určenie IDS, pretože žalobca namietal, že odôvodnenie správcu dane nie je dostatočne zrozumiteľné, aby mohlo byť vôbec preverené zo strany daňového subjektu, ktorý si musí spätne v účtovnej evidencii vyhľadať namietané údajne porušené povinnosti. Podľa žalobcu uverejnenie na webovom sídle Finančného riaditeľstva SR nie je možné považovať za právne záväzný zdroj informácií. Nesúhlasil s tým, že by napadnuté rozhodnutie nebolo preskúmateľné súdom. Nesúhlasil ani s tým, že index daňovej spoľahlivosti nie je sankciou, nakoľko neukladá daňovým subjektom žiadnu povinnosť. Podľa žalobcu ako sankciu je možné chápať každý postup správneho orgánu, ktorým sa v dôsledku (údajného) porušovania zákonných povinností zhorší postavenie fyzickej či právnickej osoby (ako je analogicky napríklad aj uverejnenie v zozname nelegálnych zamestnávateľov), pričom nepeňažné sankcie sú častokrát horšie ako peňažné sankcie a majú ďalekosiahle následky na povesť a tým aj cashflow podnikateľského subjektu. 21. Skutočnosť, či správca dane už uverejňuje alebo zatiaľ neuverejňuje „vysvedčenia“ disciplíny daňových subjektov je podľa žalobcu bez relevancie, nakoľko k zverejneniu môže dôjsť kedykoľvek a tento zámer je legislatívne podchytený. Odmietol tvrdenia žalovaného, že index daňovej spoľahlivosti nemá slúžiť napr. ako podklad pre získanie zákaziek alebo vstupovať do podmienok verejného obstarávania a index daňovej spoľahlivosti nemal za cieľ hodnotiť daňové subjekty z pozície ich kredibility alebo spoľahlivosti v rámci obchodných vzťahov, keďže žalovaný v rozpore s týmto svojím tvrdením vytvoril ďalší nástroj práve pre vyhodnocovanie kredibility obchodných partnerov. V závere doplnil, že cieľom námietok ani žaloby nebolo a nie je zlepšenie indexu daňovej spoľahlivosti, ale dosiahnutie toho, aby správca dane komunikoval s daňovým subjektom dôstojne, otvorene a zrozumiteľne tak, aby nemohli vznikať pochybnosti o správnosti postupu žalovaného. 22. Žalovaný nevyužil právo vyjadriť sa duplikou. IV. Relevantná právna úprava 23. Podľa prechodného ustanovenia § 493e SSP v aktuálne platnom a účinnom znení, „Konania začaté a neskončené do 30. júna 2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté.“. 24. Podľa § 135 ods. 1 SSP (v znení účinnom do 30.06.2023), „Na rozhodnutie správneho súdu je rozhodujúci stav v čase právoplatnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy alebo v čase vydania opatrenia orgánu verejnej správy.“ 25. Podľa § 119 prvá veta SSP, „Správny súd vychádza zo skutkového stavu zisteného orgánom verejnej správy, ak tento zákon neustanovuje inak.“. 26. Podľa § 134 ods. 1 SSP, „Správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak nie je ďalej ustanovené inak.“. 27. Podľa § 2 ods. 2 SSP, „Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde.“ 28. Podľa § 190 SSP, „Ak správny súd po preskúmaní rozhodnutia alebo opatrenia žalovaného dospeje k záveru, že žaloba nie je dôvodná, rozsudkom ju zamietne.“. 29. Podľa § 2 písm. h) daňového poriadku, základné pojmy: „Na účely tohto zákona sa rozumie indexom daňovej spoľahlivosti hodnotenie daňového subjektu, ktorý je podnikateľom registrovaným na daň z príjmov, na základe kritérií, ktorými sú plnenia jeho povinností voči finančnej správe podľa tohto zákona alebo podľa osobitných predpisov, a na základe jeho ekonomických ukazovateľov.“ 30. Podľa § 53d ods. 4 daňového poriadku, index daňovej spoľahlivosti: „Kritériá na určenie indexu daňovej spoľahlivosti ustanoví všeobecne záväzný právny predpis, ktorý vydá ministerstvo. Podrobnosti týkajúce sa nárokov, ekonomických ukazovateľov, zásad a spôsobu určenia indexu daňovej spoľahlivosti daňového subjektu uverejňuje finančné riaditeľstvo na svojom webovom sídle.“ 31. Podľa § 53d ods. 6 daňového poriadku, „Daňovému subjektu podľa odseku 1, ktorý je na základe indexu daňovej spoľahlivosti nespoľahlivý daňový subjekt, správca dane určí lehotu osem dní na splnenie si určenej povinnosti v súvislosti s vykonávaním daňovej kontroly, vyrubovacieho konania alebo výkonom miestneho zisťovania; na odôvodnenú žiadosť daňového subjektu možno túto lehotu primerane predĺžiť.“ 32. Podľa § 52 ods. 18 daňového poriadku (v znení účinnom od 01.01.2022), „Finančné riaditeľstvo na svojom webovom sídle zverejňuje aktualizovaný zoznam daňových subjektov, ktorým bol určený index daňovej spoľahlivosti, v ktorom sa uvedie meno a priezvisko fyzickej osoby, adresa jej trvalého pobytu alebo miesto podnikania, ak je odlišné od adresy trvalého pobytu, obchodné meno alebo názov právnickej osoby a jej sídlo, daňové identifikačné číslo, identifikačné číslo organizácie, ak bolo pridelené, a index daňovej spoľahlivosti.“ 33. Podľa § 1 písm. a), b) a f) vyhlášky č. 544/2021 Z. z., „Kritériá na určenie indexu daňovej spoľahlivosti sú: a) plnenie povinnosti podať daňové priznanie v lehote podľa osobitných predpisov, b) plnenie povinnosti podať súhrnný výkaz a kontrolný výkaz podľa osobitného predpisu, f) plnenie povinnosti zaplatiť alebo odviesť v ustanovenej lehote daň podľa osobitných predpisov a iné peňažné plnenie.“ V. Právne posúdenie veci správnym súdom 34. Na základe § 3 ods. 1, ods. 3 zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov začal od 1. júna 2023 činnosť Správny súd v Bratislave a súčasne výkon súdnictva prešiel z Krajského súdu v Bratislave, Krajského súdu v Nitre a Krajského súdu v Trnave na Správny súd v Bratislave vo všetkých veciach, v ktorých je od 1. júna 2023 daná právomoc správnych súdov. Predmetná vec bola preto zo zákonných dôvodov podľa predchádzajúcej vety dňa 6. júna 2023 náhodným výberom pridelená na prejednanie a rozhodnutie do senátu 5S Správneho súdu v Bratislave (ďalej len „súd“, príp. „správny súd“) a následne v súlade s Rozvrhom práce Správneho súdu v Bratislave na rok 2025 v znení Dodatku č. 3 účinného od 01.07.2025 bola vec náhodným výberom pridelená na prejednanie a rozhodnutie do senátu 10S správneho súdu. 35. Správny súd ako súd príslušný na konanie, po vyhodnotení, že správna žaloba je prípustná, bola podaná včas (§ 181 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 178 ods. 1 SSP), zastúpenou advokátom (§ 49 ods. 1 SSP), obsahovala zákonom stanovené náležitosti (§ 57, § 182 SSP), po oboznámení sa s obsahom spisového materiálu a administratívneho spisu, preskúmal v medziach žalobného návrhu a podstatných žalobných bodov (§ 134 ods. 1 SSP v spojení s § 183 SSP) napadnuté rozhodnutie, ako aj postup predchádzajúci jeho vydaniu, vychádzajúc zo stavu existujúceho v čase právoplatnosti rozhodnutia (§ 135 ods. 1 SSP) a zo skutkového stavu zisteného orgánom verejnej správy (§ 119 SSP), za splnenia procesných podmienok vec prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 107 ods. 2 v spojení s § 137 ods. 4 SSP, keďže účastníci konania nežiadali o nariadenie pojednávania a súd to nepovažoval za potrebné), a po preskúmaní veci dospel k záveru, že žaloba je nedôvodná. 36. Predmetom konania pred správnym súdom bolo preveriť zákonnosť napadnutého rozhodnutia ohľadom posúdenia žalobcu ako nespoľahlivého daňového subjektu a konanie mu predchádzajúce v medziach žalobných bodov, v rámci ktorých žalobca napádal nedostatočné odôvodnenie a nezrozumiteľnosť čo do samotnej indexácie, podstaty tohto inštitútu a jeho právne zakotvenie, porušenie princípu ne bis in idem a princípu zákonnosti, ako aj nevysporiadanie sa s jeho odvolacími námietkami. 37. Ako prvé sa správny súd zaoberal vyhodnotením splnenia podmienok konania, medzi ktoré patrí aj spôsobilý predmet prieskumu, teda či napadnuté rozhodnutie je spôsobilým na prieskum v správnom súdnictve v zmysle § 3 ods. 1 b) SSP a nie je z neho vylúčené niektorým z dôvodov nepreskúmateľnosti uvedených v § 7 SSP, ako naznačoval vo svojom vyjadrení žalovaný. Predmetom konania je napadnuté rozhodnutie týkajúce sa nevyhovenia námietke žalobcu proti oznámeniu žalovaného, ktorým oznámil žalobcovi určenie IDS pre nespoľahlivé daňové subjekty, ktoré podľa správneho súdu je možné pokladať za správny akt vydaný orgánom verejnej správy v administratívnom konaní, ktorým sú alebo môžu byť práva, právom chránené záujmy alebo povinnosti fyzickej osoby a právnickej osoby priamo dotknuté. O tom, že sú určité práva žalobcu napadnutým rozhodnutím v spojení s oznámením priamo dotknuté, svedčí aj argumentácia žalobcu, ktorý v rámci žalobných bodov poukázal na to, že v napadnutých rozhodnutiach bol vyhodnotený ako nespoľahlivý daňový subjekt v dôsledku určenia indexu daňovej spoľahlivosti, čo má za následok zverejnenie (alebo možnosť zverejnenia) tejto skutočnosti na webovom sídle Finančného riaditeľstva SR a teda aj možnosť oboznámiť sa s touto skutočnosťou širokou verejnosťou. Uvedené môže mať priamy či nepriamy dopad na podnikateľské aktivity a podnikateľskú činnosť daňového subjektu, prípadne to môže mať vplyv aj na možnosť získať finančnú pomoc a príspevky z rôznych investičných fondov a grantov. V neposlednom rade je nutné zdôrazniť, že v dôsledku vyhodnotenia indexu daňovej spoľahlivosti je daňový subjekt oprávnený čerpať a využívať viaceré konkrétne benefity zverejnené na webovom sídle Finančného riaditeľstva SR. V prípade vyhodnotenia ako nespoľahlivého daňového subjektu naopak tento subjekt stráca nárok na využívanie uvedených benefitov a vzťahujú sa naňho konkrétne obmedzenia. V konkurenčnom prostredí, kde iné podnikateľské subjekty takýmito obmedzeniami netrpia, zjavne ide o nevýhodu, dôsledkom ktorej sa žalobca môže cítiť ukrátený na svojich právach. Práve s poukazom na uvedené možné a reálne (nielen potenciálne či hypotetické) dopady na podnikateľskú činnosť žalobcu, ako podnikateľského subjektu, potom mal správny súd za to, že v prípade oznámenia o určení indexu daňovej spoľahlivosti a rozhodnutia o námietkach proti nemu, ide o správny akt orgánu verejnej správy, ktorý má potenciál zasiahnuť do práv a právom chránených záujmov fyzických a právnických osôb. Dospel teda k záveru, že napadnuté rozhodnutie je preskúmateľné v správnom súdnictve a je daná právomoc správnych súdov v merite takto podanej správnej žaloby konať a rozhodnúť. Uvedený záver o prípustnosti súdneho prieskumu napadnutého rozhodnutia je plne v súlade aj s doterajšou rozhodovacou praxou súdov SR (napr. rozsudok tunajšieho súdu sp. zn. BA-5S/165/2022 z 29.05.2025, rozsudok Správneho súdu v Banskej Bystrici sp. zn. TN-13S/80/2022 z 09.11.2023, nález Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 50/2023 z 02.02.2023). 38. Ďalej žalobca vo svojej argumentácii uvádzal, že je týmto spôsobom penalizovaný, dokonca niekoľko násobne perzekvovaný, lebo už pred určením tohto IDS mu bola za uvedené porušenie právnych predpisov uložená sankcia – pokuta, ako aj to, že takýto postup správcu dane (a inštitút ako nástroj finančnej politiky štátu) je svojvoľným uzurpovaním si moci správneho orgánu, ktorý si sám stanovil pravidlá bez splnomocnenia právnou normou a na základe nich svojvoľne penalizuje podnikateľské subjekty. Správny súd sa preto musel vysporiadať s tým, či v danom prípade ide o vec správneho trestania, teda či určenie IDS pre nespoľahlivé daňové subjekty je penalizáciou/sankciou. Správny súd teda v tejto otázke, od ktorej sa odvíja aj druh správnej žaloby - či ide o všeobecnú správnu žalobu alebo správnu žalobcu vo veciach správneho trestania, na ktorú sa osobitne vzťahujú ustanovenia § 194 - § 198 SSP, uvádza, že vo všeobecnosti má za to, že určenie indexu daňovej spoľahlivosti nepredstavuje sankciu, hoci žalobca to môže subjektívne považovať za akúsi „sankciu/potrestanie“. Uvedené vyplýva najmä z toho, že z určenia takéhoto indexu daňovej spoľahlivosti vyplýva jediné obmedzenie v zmysle § 53d ods. 6 daňového poriadku, a to že správca dane určí takémuto daňovému subjektu lehotu osem dní na splnenie si určenej povinnosti v súvislosti s vykonávaním daňovej kontroly, vyrubovacieho konania alebo výkonom miestneho zisťovania, ktorú možno na odôvodnenú žiadosť daňového subjektu primerane predĺžiť, a teda de facto nevyplývajú z toho žiadne sankcie, tresty. A tiež z toho, že účelom takéhoto hodnotenia daňových subjektov je ich motivácia k riadnemu plneniu povinností voči finančnej správe. Index daňovej spoľahlivosti vyjadruje, ako sa konkrétny daňový subjekt voči finančnej správe v určitom sledovanom období správal, t. j. či si plnil alebo neplnil povinnosti, resp. si plnil povinnosti len čiastočne; má primárne motivačný charakter, a teda mu z neho nevyplýva žiaden postih, či už vo forme (legálnej) sankcie alebo vykonania povinnosti. Index daňovej spoľahlivosti teda nie je sankciou, neukladá daňovým subjektom žiadnu povinnosť. Pre úplnosť správny súd uvádza, že vyššie potvrdený dotyk na subjektívnych právach žalobcu je širší pojem a nie je ho možné stotožňovať so sankcionovaním osoby, k čomu v tomto prípade nedošlo. 39. Ohľadom inštitútu indexu daňovej spoľahlivosti ako takého, správny súd pre úplnosť uvádza, že má charakter osobitného právneho inštitútu, ktorý, tak ako uvádzal žalovaný, bol zavedený do daňového poriadku od 01.01.2018 a s novelou účinnou od 01.01.2022 sa zaviedla nová legislatívna úprava inštitútu indexu daňovej spoľahlivosti. Jeho zakotvenie je v § 53d daňového poriadku, kritériá pre určenie IDS upravuje vykonávací predpis k daňovému poriadku - vyhláška č. 544/2021 Z. z. a to v súlade so zmocňovacím ustanovením § 53d ods. 4 daňového poriadku. Finančné riaditeľstvo SR na svojom webovom sídle uverejňuje podrobnosti týkajúce sa nárokov, ekonomických ukazovateľov, zásad a spôsobu určenia indexu daňovej spoľahlivosti daňového subjektu tak, ako vyplýva z dikcie § 53d ods. 4 daňového poriadku. Vychádzajúc z opisu a charakteristiky tohto inštitútu obsiahnutého na webovom sídle Finančného riaditeľstva SR a ako uvádzal aj žalovaný, má byť tento index daňovej spoľahlivosti vnímaný ako motivačný nástroj finančnej správy, ktorého cieľom je posilniť dobrovoľné plnenie daňových povinností a zároveň odmeniť daňové subjekty za ich zodpovedné plnenie si povinností voči štátu. Finančná správa SR deklaruje, že hodnotenie daňových subjektov je založené na objektívnom, transparentnom a nezávislom hodnotení a index daňovej spoľahlivosti má motivačný a nie sankčný charakter. Daňovým subjektom, ktoré na základe plnenia povinností voči finančnej správe boli vyhodnotené ako spoľahlivé, sú poskytované benefity, nazvané ako osobitné daňové režimy, ktoré sú zverejnené na webovej stránke Finančného riaditeľstva SR. Už pri jeho prvotnom zavedení sa nepočítalo s tým, že by bol index používaný ako sankčný nástroj, čo sa odráža aj na tom, že nebol začlenený v rámci daňového poriadku medzi sankcie. Samotný index daňovej spoľahlivosti je potrebné chápať ako zhrnutie/sumár disciplíny daňových subjektov vo vzťahu k plneniu ich zákonných povinností voči finančnej správe (za sledované obdobie) za legislatívne zadefinované a nemenené obdobie. 40. Čo sa týka žalobných námietok, správny súd vyhodnotil námietku žalobcu o nedostatočnej odôvodnenosti a nezrozumiteľnosti indexácie, a to jednak vo vzťahu k samotnému určeniu indexu podľa kritérií, ale aj k samotnej esenciálnej podstate tohto inštitútu, ako nedôvodnú. Za prvé žalobcova argumentácia smerovala hlavne proti odôvodneniu oznámenia, avšak odôvodnenie určenia IDS v oznámení bolo v zmysle námietok žalobcu v napadnutom rozhodnutí v podrobnostiach doplnené, čo je v súlade so zásadou jednoty prvostupňového a odvolacieho administratívneho konania. Predmetom súdneho prieskumu je práve toto napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako konečné v danej veci, preto námietky voči oznámeniu sú z podstaty veci nepriliehavé a nedôvodné (tie sú relevantné v druhostupňovom administratívnom konaní). Navyše správny súd má za to, že akékoľvek nedostatky, ktoré by bolo možné vyčítať oznámeniu (napr. jeho používanie skratiek, extrakcii dát z interného systému finančnej správy a pod.), boli v napadnutom rozhodnutí odstránené a popis k prideleným bodom a hodnoteniu jednotlivých kritérií v ňom boli detailne rozpísané a odôvodnené, a pokiaľ žalobca mal voči týmto skutočnostiam (výpočtom, dátumom a podobne) nejaké výhrady, podotýka, že tieto v administratívnom konaní ani v súdnom konaní doposiaľ nepomenoval. Z uvedeného dôvodu nemožno prisvedčiť ani jeho námietke, že nemal možnosť sa brániť voči záverom o nesplnení/porušení jednotlivých povinností voči finančnej správe, pretože pokiaľ nejaké nezrovnalosti našiel, tieto mal najneskôr v lehote na podanie správnej žaloby, t. j. v rámci žalobných bodov uplatniť, pričom mal priestor si tieto skutočnosti skontrolovať a dohľadať na podklade podrobného vysvetlenia uvedeného v napadnutom rozhodnutí až do podania žaloby. Napokon, ako uviedol samotný žalobca v replike, cieľom žaloby nebolo zlepšenie IDS, ale dosiahnutie toho, aby správca dane komunikoval s daňovým subjektom dôstojne, otvorene a zrozumiteľne. 41. Ohľadom žalobnej námietky nedostatočnej odôvodnenosti vo vzťahu k uvedeniu právneho základu daného inštitútu ako nástroja finančnej politiky štátu, správny súd uvádza, že v oznámení žalobu sú uvedené príslušné ustanovenia daňového poriadku, z ktorých právny základ tohto inštitútu vyplýva a to § 2 písm. h) a § 53d. Zároveň z citovaného ustanovenia § 53d ods. 4 daňového poriadku vyplýva odkaz na ďalší všeobecne záväzný predpis a spôsob určenia indexu, a teda že kritériá na určenie indexu daňovej spoľahlivosti ustanoví všeobecne záväzný právny predpis, ktorý vydá ministerstvo a podrobnosti týkajúce sa nárokov, ekonomických ukazovateľov, zásad a spôsobu určenia indexu daňovej spoľahlivosti daňového subjektu uverejňuje finančné riaditeľstvo na svojom webovom sídle. Takisto je tento právny základ vyplývajúci z daňového poriadku (§ 53d) uvedený aj v napadnutom rozhodnutí. Správny súd preto nemôže dať za pravdu názoru žalobcu, že tento sa z oznámenia či napadnutého rozhodnutia nedozvedel, v akom všeobecne záväznom právnom predpise a jeho ustanovení má hľadať význam či podklad pre postup správcu dane v danom prípade. 42. Zároveň žalobca namietal vôbec legitimitu tohto inštitútu a jeho zákonnosť s poukazom na § 2 ods. 2 Ústavy SR z dôvodu, že podrobnosti týkajúce sa nárokov, ekonomických ukazovateľov, zásad a spôsobu určenia indexu daňovej spoľahlivosti daňového subjektu uverejňuje Finančné riaditeľstvo SR na svojom webovom sídle. V tejto súvislosti správny súd uvádza s ohľadom na vyššie uvedené (bod 38. rozsudku), že určenie IDS nepredstavuje ukladanie sankcie daňovým subjektom, a jeho právny základ vyplýva z ustanovení daňového poriadku, v ktorom je aj zmocňovacie ustanovenie § 53d daňového poriadku, a to pre ustanovenie kritérií na určenie IDS vyhláškou a pre uverejnenie podrobností týkajúcich sa nárokov, ekonomických ukazovateľov, zásad a spôsobu určenia indexu daňovej spoľahlivosti daňového subjektu na webovom sídle Finančného riaditeľstva SR. Nakoľko IDS nie je sankčným inštitútom (jediné zákonom stanovené obmedzenie v § 53d ods. 6 daňového poriadku nie je sankciou), nevyplýva to z jeho podstaty, nie je tak zatriedený ani v rámci členenia daňového poriadku, ale ide o tzv. motivačný nástroj finančnej správy s cieľom posilniť dobrovoľné plnenie daňových povinností a zároveň v pozitívnom zmysle odmeniť (benefitmi uverejnenými na webovej stránke Finančného riaditeľstva SR) daňové subjekty za ich zodpovedné plnenie si povinností voči štátu, nemožno hovoriť, že by jeho právne zakotvenie bolo nedostatočné alebo že by sa v prípade takéhoto (motivačného, preventívneho) inštitútu vyžadovalo stanovenie všetkých detailov minimálne zákonom, ako je to napríklad pri správnom trestaní. Tak to bolo koncipované a myslené už zákonodarcom, keď daný inštitút zaviedol do života a správny súd nevidí nič protiústavné alebo protizákonné na tom, aby štát a správca dane motivovali daňové subjekty k zodpovednému plneniu daňových povinností. Štátne orgány v danom prípade konali v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanovil zákon, a teda v súlade s čl. 2 ods. 2 Ústavy SR. 43. Žalobcova námietka o porušení princípu ne bis in idem vyvstáva v kontexte vyššie uvedených záverov neopodstatnene, keďže udelenie IDS nie je správnym trestaním, preto určením IDS nedochádza k opätovnému potrestaniu daňového subjektu a nemôže tak dôjsť ani k porušeniu uvedenej zásady. 44. Napokon súd nevzhliadol ani namietané nedostatky v napadnutom rozhodnutí v jeho odôvodnení v tom, že žalovaný v napadnutom rozhodnutí nedal odpoveď na žiadnu argumentáciu žalobcu uvedenú v námietke, pričom námietky sú takmer totožné so žalobnými bodmi (obsahujú 4 body: nedostatočné odôvodnenie určenia IDS, porušenie princípu ne bis in idem, porušenie princípu zákonnosti, vznik škody daňového subjektu). Správny súd dáva do pozornosti, že žalobca jednak túto námietku formuloval príliš všeobecne a nekonkretizoval, na ktoré jednotlivé námietky nedostal odpoveď, len všeobecne uviedol, že sa žalovaný nevysporiadal so žiadnou jeho argumentáciou uvedenou v námietke. Takto uvedené tvrdenie žalobcu nie je pravdivé, pretože prevažná časť jeho námietok smerovala voči nezrozumiteľnosti v oznámení uvedených skratiek a potrebe vysvetlenia jednotlivých porušení jeho povinností vyplývajúcich z predpisov daňového práva a ich obodovanie, čo žalovaný v napadnutom rozhodnutí veľmi detailne vysvetlil. Čo sa týka teda merita veci, vychádzajúc z napadnutého rozhodnutia žalovaný hodnotenia jednotlivých kritérií vyčerpávajúco odôvodnil. Zároveň v napadnutom rozhodnutí žalovaný komplexne zhrnul právny základ pre inštitút indexu daňovej spoľahlivosti, a to že je spočívajúci v ustanoveniach daňového poriadku, a že kritériá plnenia daňového subjektu voči finančnej správe pre určenie IDS upravuje vyhláška a plnenie povinností daňového subjektu, ktoré sú hodnotené na účely indexu daňový spoľahlivosti, môže byť len v rozsahu kritérií určených v samotnom vyhláškou. Taktiež uviedol, že Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky na svojom webovom sídle uverejnilo podrobnosti týkajúce sa nárokov, ekonomických ukazovateľov, zásad, spôsob určenia IDS daňovému subjektu, ktoré v rámci hodnotenia jednotlivých kritérií popísal. Vyššie uvedeným žalovaný v podstate reagoval na žalobcom namietaný právny základ pre daný inštitút, na namietanú nezákonnosť postupu správnych orgánov. Je pravdou, že žalovaný sa v napadnutom rozhodnutí osobitne nevenoval námietkam o porušení princípu ne bis in idem (ktorá s vecou samotnou nesúvisí, keďže nejde o správne trestanie) či vzniku škody na strane daňového subjektu (ktorá bola zo strany žalobcu uvedená viac-menej informatívne), avšak tieto neboli pre vec samotnú podstatné. V rámci odôvodňovania rozhodnutí všeobecne platí, že správne orgány či súdy sa nemusia vysporiadať sa s každou jednou námietkou žalobcu/účastníka konania, ale majú povinnosť vysporiadať s tými podstatnými, čo v danom prípade možno považovať za dostatočné, za splnené. Súd má za to, že žalovaný v napadnutom rozhodnutí uviedol podstatné a relevantné dôvody svojho rozhodnutia. 45. Súd zamietol aj návrh žalobcu na prerušenie súdneho konania (podľa § 100 ods. 1 písm. b/ SSP), pretože nemá za potrebné podať Ústavnému súdu Slovenskej republiky návrh na začatie konania o súlade právnych predpisov podľa § 74 písm. d) zákona č. 314/2018 Z. z. o Ústavnom súde Slovenskej republiky v relevantnom znení, a to § 53d ods. 4 druhá veta daňového poriadku s Ústavou Slovenskej republiky, ako navrhoval žalobca v žalobe. Na to, aby súd konanie prerušil a podal návrh na konanie pred Ústavným súdom, musí sám dospieť k záveru, že aplikovateľné ustanovenie právneho predpisu vykazuje také pochybnosti o súlade s právnym poriadkom, že ho nie je možné ústavne konformným spôsobom vykladať a aplikovať. Žalobca jednak v návrhu nekonkretizoval, s ktorým článkom Ústavy má byť uvedené ustanovenie daňového poriadku nesúladné a správny súd (s odkazom aj na bod 42. rozsudku) jeho rozpor s Ústavou SR nezistil. 46. Podobne k (v tejto súvislosti) žalobcom namietanej retroaktivite, správny súd uvádza, že z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia nevyplýva, že by žalovaný pre určenie IDS posudzoval splnenie povinností žalobcu za predchádzajúcich 5 rokov, t. j. aj za obdobie roku 2017 - teda v čase, keď neexistoval koncept indexácie (ako namietal žalobca). Z napadnutého rozhodnutia vyplýva, že žalovaný posudzoval v prípade dvoch kritérií č. 5 a 6 najstaršie obdobie január 2019, teda nehodnotil obdobie roku 2017. Index daňovej spoľahlivosti bol do daňového poriadku zavedený od roku 2018. Správny súd teda namietanú retroaktivitu spočívajúcu v posudzovaní u žalobcu obdobia roku 2017 nezistil. 47. Na základe vyššie uvedeného správny súd, po vykonaní súdneho prieskumu zákonnosti napadnutého rozhodnutia ako aj postupu predchádzajúceho jeho vydaniu v medziach žalobných bodov, neprisvedčil námietkam žalobcu, a vychádzajúc z vyššie uvedených skutočností a citovaných ustanovení zákonov dospel k záveru o nedôvodnosti žaloby a podľa § 190 SSP ju zamietol. 48. O náhrade trov konania rozhodol správny súd podľa § 168 SSP a v konaní úspešnému žalovanému trovy konania nepriznal, pretože žalovanému ako orgánu štátnej správy možno priznať voči žalobcovi právo na náhradu dôvodne vynaložených trov konania iba, ak to možno spravodlivo požadovať, pričom takéto dôvody súd nevzhliadol. 49. Tento rozsudok prijal senát Správneho súdu v Bratislave pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: BA-2S/167/2022 BA-2S/167/2022IČS: ECLI: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú je možné podať v lehote 30 dní odo dňa jeho doručenia na Správny súd v Bratislave (§ 443 ods. 2 písm. a/ v spojení s § 145 ods. 2 písm. a/ SSP v znení účinnom do 30.06.2025). V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti (§ 445 SSP). Kasačnú sťažnosť môže podať účastník konania a osoba zúčastnená na konaní podľa § 41 ods. 2 SSP, ak bolo rozhodnuté v ich neprospech (§ 442 ods. 1 SSP). Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom v zmysle § 449 ods. 1 SSP. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, alebo b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d) SSP, alebo c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.